Как исправить ошибку в отчете об изменениях капитала

«Настройка» учетной политики и исправление ошибок предшественника

Пишем учетную политику с нуля

Составлять учетную политику главному бухгалтеру придется, если его приняли на работу во вновь созданную организацию или предшественник не удосужился написать этот документ.

У главбуха вновь созданной фирмы есть 90 календарных дней на разработку и утверждение бухгалтерской учетной политики. По аналогии тот же срок применяют и к разработке учетной политики для целей налогообложения. А под разработкой понимают вот чтостатьи 11, 313 НК РФ; пп. 4, 8, 9 ПБУ 1/2008:

— выбор из нормативно разрешенных способов учета самых оптимальных, включая упрощенные способы, если они доступны компаниич. 4 ст. 6 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ;

— создание и описание способов учета, не оговоренных нормативными актами либо оговоренных туманно или противоречиво.

Теперь о более сложной ситуации — когда предшественник работал вообще без учетной политики. То есть просто вносил записи в бухгалтерские и налоговые регистры. По ним нужно понять, каким способом пользовался старый главбух в том или ином случае.

Затем новому главному бухгалтеру придется описать применявшийся способ учета или выбрать другой, более подходящий, и исправить записи предшественника. Последнее может понадобиться, если способ учета прежнего главбуха:

1) противоречит нормативке;

2) не годится для компании: слишком простой или, наоборот, слишком сложный, не отражает специфику и так далее.

В первом случае исправлять ошибки предшественника придется обязательно, в каком бы месяце ни произошла смена главбуха. А во втором — только если новый главный бухгалтер пришел в самом начале года и объем исправлений терпимый. Иначе лучше отложить изменение учетной политики на следующий отчетный годст. 313 НК РФ; п. 12 ПБУ 1/2008.

Переделываем прежнюю учетную политику под себя

Но предположим, учетная политика есть. Новый главбух читает ее и понимает, что составлен документ халатно, неграмотно, «на отвяжись», как говорится. Тогда учетную политику придется корректировать.

Проще всего, если смена главбухов произошла в конце одного года или в самом начале следующего. Тогда у нового специалиста все карты на руках, он может изменить любые нормы учетной политики. Например, главный бухгалтер заступил «на вахту» в декабре 2018 г. или январе 2019 г. Он вносит в учетную политику изменения, и они начинают работать с 01.01.2019ст. 313 НК РФ; п. 12 ПБУ 1/2008.

Правда, нужно помнить: если изменения существенно повлияли на бухучет, придется сделать ретроспективный пересчет показателей отчетности прошлых лет, чтобы обеспечить их сопоставимость с показателями текущего года. Проще говоря, надо сформировать прошлые показатели так, как если бы новый способ учета применялся изначально. Свободны от этого только главбухи малых предприятийпп. 15, 15.1 ПБУ 1/2008.

Однако идеал на то и идеал, чтобы встречаться редко. Обычно главбухи меняются намного позже начала года или намного раньше его конца. Тогда корректировать учетную политику нужно так.

Явно ошибочный, противоречащий закону способ учета надо изменить, не дожидаясь следующего года. Конечно, также придется переделать все записи, которые предшественник внес в бухгалтерские и налоговые регистры по неправильному способу.

Пробелы в старой учетной политике можно восполнить дополнениями в нее, опять-таки не дожидаясь следующего года. Такое возможно, например, если прежний главбух начал учитывать совершенно новые для фирмы операции определенным способом, но забыл описать его в учетной политике. Или если такие операции появились уже при новом главном бухгалтереп. 10 ПБУ 1/2008; ст. 313 НК РФ.

И вот теперь мы подобрались к собственно изменениям учетной политики, которые обусловлены несогласием нового главбуха со старым, хотя и законным, способом учета. Изменения бывают двух видов.

1. Организационно-технические, не влияющие на методологию расчета показателей отчетности и, соответственно, на сами показатели. Пример — изменение графика документооборота или форм первичных документов. Ни то ни другое бухгалтерские или налоговые регистры не затрагивает.

2. Методологические изменения, которые влекут корректировку показателей отчетности. Учитывали МПЗ по средней стоимости, а хочется по ФИФО, поскольку это больше отвечает экономической ситуации. Увы, придется ждать начала следующего года и лишь тогда внести изменения, а текущий год доработать по-старомупп. 10, 12 ПБУ 1/2008; ст. 313 НК РФ.

Учтите, что творчество нового главбуха по корректировке учетной политики станет законным только после утверждения приказом руководителя новой редакции документапп. 8, 11 ПБУ 1/2008; ст. 313 НК РФ.

И совет напоследок — облегчить жизнь при разработке новой или корректировке старой учетной политики можно с помощью конструктора от КонсультантПлюс. Проверено на себе: пользоваться им легко и эффективно.

Исправляем бухгалтерские недочеты: бухгалтерская справка

Выше мы уже говорили о том, что принимать дела от уходящего главного бухгалтера оптимально после экспертизы состояния бухгалтерского и налогового учета, проведенной специализированной организацией, лучше всего аудиторской.

Если экспертизы не было, новому главбуху придется выполнить эту работу самому. Многие отчетные формы мы заполняем нарастающим итогом, а значит, проверить правильность записей нужно с 1 января. Выявленные ошибки должен устранить либо старый главбух, либо новый, если последний уже заступил «на вахту».

Под каждую ошибку следует составить одну или несколько бухгалтерских справок, в которых как минимум надо указать вот что.

1. Причины допущенных ошибок. Среди наиболее часто встречающихся причин можно выделить неправильное применение нормативно-правовых актов или учетной политики, а также оплошность исполнителя, например:

— ошибка в определении срока полезного использования ОС;

— несвоевременное списание стоимости малоценного имущества на счета затрат.

2. Последствия допущенных ошибок. В этой части бухгалтерской справки укажите, к чему привела оплошность, скажем к неправильному начислению амортизации ОС, неверной калькуляции себестоимости.

Причем указать надо не только на последствия, которые лежат на поверхности, но и на влияние ошибки на другие расчеты: на величину временных или постоянных разниц по ПБУ 18/02, на расчет правила «пяти процентов» для раздельного учета по НДС.

3. Порядок исправления ошибки. В этом разделе нужно описать все исправительные бухгалтерские записи, которые предполагается выполнить. Причем описать как можно подробнее.

Не стоит экономить время и силы, считая, что порядок исправлений и так всем понятен, если заглянуть в программу. Через некоторое время, когда горячка спадет, детализация корректировок со ссылками на нормативку поможет вам ответить на сакраментальный вопрос о причинах действий предшественника, его логике, когда он делал записи. А значит, вы не повторите его ошибки.

Если есть с кем посоветоваться — покажите коллеге текст бухгалтерской справки, если не с кем — отложите справку на пару-тройку дней и просмотрите свежим взглядом, желательно после выходного дня.

Исправляем бухгалтерские недочеты: ошибки текущего года и несущественные ошибки прошлых лет

Порядок исправления ошибок зависит от того, когда они допущены и насколько существенны. Существенные ошибки — это значительные искажения показателей отчетности, из-за которых пользователь может сделать неверный вывод о способности организации приносить прибыль и своевременно исполнять обязательствап. 3 ПБУ 22/2010.

Если вашу отчетность проверяют аудиторы, то можно ориентироваться на рассчитанный ими уровень существенности. Если аудит вы не проходите, уровень существенности ошибки надо установить самостоятельно и закрепить его в учетной политике.

Обычно его устанавливают в процентах от значения строки отчетности. Например, существенной ошибкой считают ту, что искажает значение любой строки отчетности на 5% или более.

Существенные и несущественные ошибки текущего года исправляют записями на дату выявления ошибки. А если оплошность вы нашли после 31 декабря, но до подписания отчетности, то записями на 31 декабря. Надо сторнировать неверные проводки и сделать верныепп. 5, 6 ПБУ 22/2010.

Несущественные ошибки прошлых лет также исправляют датой выявления. И простым сторнированием тут не обойтисьп. 14 ПБУ 22/2010.

Ситуация 1. Ошибка повлияла на показатели:

— строки 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» бухгалтерского баланса;

— строки 2400 «Чистая прибыль (убыток)» отчета о финансовых результатах.

Для исправления такой ошибки сделайте проводку, обратную неправильной, в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы». Затем при необходимости сделайте правильную проводку также в корреспонденции со счетом 91.

Не забудьте, что в бухгалтерскую отчетность попадет только сальдо по этим двум записям. Например, начислена амортизация 1000 руб., а надо было 1200 руб. Нельзя сделать проводку по дебету счета 91 и кредиту счета 02 на 200 руб., поскольку она не соответствует никаким операциям.

Надо сделать запись дебет 02 – кредит 91 на 1000 руб. и следом дебет 91 – кредит 02 на 1200 руб. Причем в бухгалтерской справке укажите, что вы исправили ошибочное начисление амортизации 1000 руб. и начислили верную сумму 1200 руб. А вот в строку 2350 «Прочие расходы» отчета о финансовых результатах попадет только сальдо проводок — 200 руб.1000 руб. – 1200 руб. = –200 руб.

Ситуация 2. Ошибка затронула любой из показателей бухгалтерского баланса, кроме показателя строки 1370, и не повлияла на показатель строки 2400 ОФР. Тогда неверную проводку сторнируют, а следом делают верную.

Например, новый главбух выявил, что организация завершила монтаж оборудования, ввела его в эксплуатацию и уже несколько месяцев выпускает на нем продукцию, а в состав ОС не включила. Причина — производственники не передали в бухгалтерию акт ввода объекта в эксплуатацию.

Тогда новый главбух требует оформить акт датой фактического начала эксплуатации оборудования и исправляет ошибку записью по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Далее надо доначислить амортизацию за время работы объекта и обязательно подать уточненные расчеты и декларации по налогу на имущество — там налог к доплате. А также уточненку по налогу на прибыль с налогом к уменьшению. Но об этом чуть позже.

Исправляем бухгалтерские недочеты: существенные ошибки прошлых лет

Теперь о существенных ошибках прошлых лет, выявленных после подписания отчетности. Субъекты малого и среднего предпринимательства исправляют их так же, как несущественные. Остальным же организациям, точнее их новым главбухам, придется попотетьпп. 9, 14 ПБУ 22/2010.

Существенную ошибку главбух может исправитьп. 9 ПБУ 22/2010:

— или записями на дату обнаружения ошибки;

— или записями на 1 января года обнаружения ошибки при условии, что фирма не сдает промежуточную отчетность.

Бухгалтерскую отчетность за год совершения ошибки переделывать нельзя. Просто при составлении отчетности за текущий год ошибочные показатели отчетности прошлых лет вы покажете правильными. А в пояснениях распишете, что именно в них изменилось после корректировокпп. 9, 10, 12, 13 ПБУ 22/2010; Письмо Минфина от 08.02.2016 № 07-01-09/6117.

Порядок исправления существенных ошибок прошлых лет зависит от того, повлияла ли ошибка на финансовый результат.

Ситуация 1. Ошибка одновременно повлияла на показатели:

— строки 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» бухгалтерского баланса;

— строки 2400 «Чистая прибыль (убыток)» отчета о финансовых результатах.

Тогда сделайте запись, обратную неправильной проводке, но в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Затем, если нужно, сделайте правильную проводку также в корреспонденции со счетом 84.

Представим, что в эксплуатацию забыли ввести не оборудование, а целое здание бизнес-центра: арендаторы вовсю платят за «проживание», а у нас объект все еще в составе капитальных вложений. Причем сумма неначисленной амортизации существенна и сильно изменяет как себестоимость, так и финансовый результат. Иногда даже бывает, что прибыль после таких корректировок превращается в убыток.

Если ошибку исправить как несущественную, расходы лягут на финансовый результат отчетного года и, естественно, ухудшат его — прощай премии и бонусы, за это нового главбуха никто не поблагодарит. Поэтому хочешь не хочешь, надо исправлять ошибку при помощи ретрокорректировок отчетности.

В бухгалтерских записях счет 91 надо заменить на счет 84, а в отчетности суммы амортизации включить не в прочие расходы отчетного периода, как при несущественных ошибках, а в себестоимость продукции, работ, услуг прошлого года. Для этого придется скорректировать в отчетности показатели граф для данных за аналогичные периоды прошлых лет.

В итоге старые грехи не повлияют на показатели отчетного года, хотя, конечно, нарастающим итогом сальдо счета 84 изменится не в лучшую сторону. Что будет отражено в бухгалтерском балансе не только на 31 декабря прошлого «ошибочного» года, но и на отчетную дату.

В отчете об изменениях капитала за год исправления ошибки укажите сумму корректировки нераспределенной прибыли, связанной с исправлением:

— если ошибка совершена в прошлом году — в графе «Изменение капитала за счет чистой прибыли (убытка)» строки 3421 «Корректировка в связи с исправлением ошибок»;

— если ошибка совершена в более ранние периоды — в графе «На 31 декабря года, предшествующего предыдущему» строки 3421.

Ситуация 2. Ошибка повлияла на показатели баланса, но не затронула строки 1370 и 2400 отчета о финансовых результатах. Тогда неверную проводку просто сторнируйте и замените верной. Счет 84 не используйте.

Исправляем налоговые ошибки

После внесения исправлений в бухгалтерские записи и бухгалтерские регистры переходим к налоговому учету. Надо проанализировать, есть ли у корректировок налоговые последствия и если да, то учитывает ли их программа автоматически или нужно ручное управление. К сожалению, второй вариант почему-то выпадает чаще первого.

Напоследок самое важное: следует решить, будем ли мы подавать уточненные декларации и расчеты. Как вы прекрасно знаете, если ошибки привелип. 1 ст. 54 НК РФ:

— к недоимке, то без уточненок не обойтись. Да еще предварительно надо погасить долг и заплатить пенип. 4 ст. 81 НК РФ;

— к переплате налога или взноса, то подача уточненной отчетности — право, а не обязанность организации.

Впрочем, ошибки в налоговом учете, которые занизили расходы или завысили доходы, при соблюдении ряда условий можно исправить и в месяце выявления. Вот эти условияПисьма Минфина от 09.04.2018 № 03-07-11/23099, от 22.07.2015 № 03-02-07/1/42067, от 23.01.2012 № 03-03-06/1/24, от 07.12.2012 № 03-03-06/2/127; ФНС от 11.08.2017 № СД-4-3/15906:

— на дату подачи декларации за период выявления ошибки со дня уплаты налога по декларации с ошибкой не прошло 3 лет;

— в декларации за «ошибочный» год и за год исправления ошибки есть налог к уплате. То есть она не нулевая и не убыточная.

Сумму «допризнания» расходов или «сторнирования» доходов надо показать в строке 400 приложения № 2 к листу 02п. 7.3 Порядка, утв. Приказом ФНС от 19.10.2016 № ММВ-7-3/572@.

Однако жизнь показывает, что новые главбухи по-тихому корректируют текущим периодом любые ошибки предшественников. Объясняют они это тем, что опасаются ответственности за действия, которых не совершали. Мол, как я подпишусь под уточненной декларацией по НДС с 1 000 000 руб. налога к доначислению, если не я в прошлом допустила ошибку на столь значимую сумму?

Чем грозит такая практика? В случае с налогом к доплате — пенями, если ситуацию обнаружит ИФНС при выездной проверке. Штрафовать уже будет не за что, поскольку недоимку компания к тому времени погасит.

Если же ошибка прежнего главбуха завысила налог и его сменщик без законных оснований скорректировал сумму периодом обнаружения, ИФНС в ходе проверки может рассудить так. Раз ошибка исправлена неверно, то неверно снижены и налоговые обязательства за период корректировки. А это пени и штраф.

Отсылки к логике (мол, какая разница — подать уточненку или исправить ошибку текущим периодом) тут вряд ли помогут. Налоговики ответят, что до представления уточненной декларации никакой переплаты за прошлый период как бы и нет, вы ее не заявили. А дальше, пожалуйста, судитесь.

Но, повторюсь, по моему опыту новых главбухов все это не сильно пугает: они предпочитают делать любые корректировки периодом обнаружения ошибки. И мое дело — рассказать, к чему это может привести. А уж дальше каждый сам решает, как поступить.

Читать далее