В предлагаемой статье рассматриваются сложные и законодательно не урегулированные вопросы начисления премии перестрахователем по договорам непропорционального перестрахования, момент и размер включения ее в расходы, а также отдельные вопросы формирования доли перестраховщика в РНП по непропорциональным договорам.
Особенности непропорционального перестрахования
Порядок отражения операций непропорционального перестрахования в бухгалтерском учете в значительной степени обусловливается их спецификой. Определим наиболее значимые характерные особенности непропорционального перестрахования:
– при непропорциональном перестраховании размер выплаты перестраховщика определяется только при наступлении убытка исходя из фактической величины страховой выплаты;
– участие перестраховщика в убытке, обязательство по осуществлению выплаты необходимы тогда, когда величина ущерба превосходит сумму собственного удержания (приоритет) прямого страховщика. Непропорциональное перестрахование называют перестрахованием на базе убытка и делят на перестрахование эксцедента убытка и перестрахование эксцедента убыточности.
При эксцеденте убытка перестраховщик участвует в возмещении убытков от страхового случая только при превышении определенной перестраховочным договором суммы. Если заключен договор эксцедента убыточности, перестраховщик участвует в покрытии убытков в случае, когда величина фактических выплат по отношению к совокупной сумме по договорам данного вида страхования за определенный период превысила установленный договором перестрахования уровень убыточности1
Следует отметить, что подход специалистов к определению непропорционального перестрахования неоднозначен.
Так, Н.Г. Кабанцева приводит следующие положения, касающиеся непропорционального страхования: «Непропорциональные договоры перестрахования предполагают не перестрахование каждого отдельного риска, а перестрахование определенного портфеля рисков страховщика от крупных убытков, превышающих определенную, согласованную в договоре сумму (договоры эксцедента убытков) или высокий, согласованный в договоре процент убыточности страхового портфеля страховщика (договоры эксцедента убыточности). Определение договора как непропорционального означает, что доля перестраховщика в сумме убытка непропорциональна страховой премии. Ответственность перестраховщика наступает только после того, как выплаты по убытку передающего страховщика превышают заранее определенную сумму. После этого доля перестраховщика в урегулировании последующего ущерба является основной»2
Приведенное определение нельзя признать корректным по следующим причинам. Во-первых, вопреки утверждению автора, договоры эксцедента убытка могут заключаться в отношении отдельного договора прямого страхования, как правило, если объект страхования представляет значительный имущественный интерес. Во-вторых, непропорциональность доли перестраховщика в убытке страховой премии присуща значительной части пропорциональных договоров, за исключением тех, которые заключаются на оригинальных условиях, то есть таких, когда тариф премии по договорам страхования совпадает с тарифом премии по договорам, переданным в перестрахование.
В Правилах формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, утвержденных приказом Минфина России от 11.06.2002 № 51н, дано определение непропорциональных договоров от обратного — к непропорциональным договорам отнесены все договоры, которые не являются пропорциональными: «договоры, принятые в перестрахование, кроме договоров перестрахования, в соответствии с условиями которых у перестраховщика возникает обязанность по возмещению заранее установленной доли в каждой страховой выплате, производимой страховщиком по каждому принятому в перестрахование договору (договорам), по которому произошел убыток, подпадающий под действие договора перестрахования». Перестраховщик выделяет такие договоры перестрахования в отдельную, 19-ю учетную группу для расчета страховых резервов. Требования об отдельном расчете доли перестраховщика в резервах по непропорциональным договорам нормативные документы не содержат.
В целом подходы к заключению договоров непропорционального страхования разработаны, условия, обязательства и порядок взаимодействия сторон известны и понятны участникам страхового рынка. Однако отражение страховой премии у перестрахователя по непропорциональным договорам, момент и размер начисления и порядок включения передаваемой перестраховщику премии в расходы вызывают неоднозначные трактовки, что может серьезно повлиять на финансовые показатели деятельности страховой организации.
Поскольку непропорциональные договоры чаще всего заключаются не в отношении отдельного риска, важно определять период действия таких договоров. Часто непропорциональные договоры заключаются на базе календарного года, но период их действия может охватывать как меньший, так и больший срок, начало может и не совпадать с началом календарного года. При этом срок действия непропорциональных договоров может быть кратен определенному количеству кварталов.
Договоры непропорционального перестрахования часто содержат условие о минимальной депозитной премии. Это премия, безусловно подлежащая уплате перестраховщику, в размере, определяемом в момент заключения договора перестрахования, обусловленный имеющейся статистикой или планом заключения договоров страхования. По окончании договора перестрахования увеличение премии перестраховщику сверх размера минимальной депозитной премии может иметь место, а уменьшение — нет. Если страховщик не заключит планируемого количества договоров страхования при имеющемся непропорциональном договоре перестрахования, перестраховочная защита страхового портфеля обойдется ему дороже, чем он рассчитывал. Уплата минимальной депозитной премии производится часто не единовременно, а равномерно в течение периода действия договора перестрахования.
В качестве критериев для признания операций перестрахования в бухгалтерском учете можно определить момент возникновения юридических прав и обязательств у сторон перестраховочных отношений.
Следует отметить, что ни порядок признания перестраховочной премии расходом, ни порядок расчета доли перестраховщика в резервах не установлены ни в бухгалтерском, ни в налоговом законодательстве.
Порядок расчета премии перестраховщика и признания ее в учете
Некоторые специалисты полагают, что коль скоро перестраховщик начисляет всю минимальную депозитную премию как доход в момент заключения договора перестрахования, формирует РНП и равномерно производит высвобождение РНП в течение срока действия договора, перестрахователь должен действовать аналогично. То есть перестрахователь при заключении непропорционального договора страхования должен формировать, во-первых, расход в общем размере минимальной депозитной премии и, во-вторых, долю перестраховщика в резервах, исходя из размера переданной в перестрахование премии.
Такой подход представляется весьма упрощенным, не отвечающим экономической сущности расходов и приводящим к искажению финансовой отчетности. В самом деле, минимальная депозитная премия является принятым обязательством страховщика, но относится ко всему периоду перестраховочной защиты. В начале действия договора перестрахования объем собранных премий по прямым договорам, подпадающим под перестрахование, незначителен и даже может быть меньше, чем премия перестраховщику. В таком случае расходы в виде перестраховочной премии будут больше, чем доходы в виде полученных премий, а доля перестраховщика в резервах — превышать размер резервов, что, конечно, нельзя признать допустимым.
Единовременное начисление премии перестраховщику по непропорциональным договорам в начале действия договора перестрахования не соответствует и правилам признания налоговых расходов. В договоре перестрахования перестрахователь является страхователем, а перестраховочная премия — плата за страхование. Порядок признания расходов на страхование определен в налоговом учете при применении метода начисления в пункте 6 статьи 272 НК РФ, в котором установлено, что расходы по добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на уплату страховых (пенсионных) взносов. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страховой премии в рассрочку, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде. Таким образом, единовременное начисление перестраховочной премии может быть рассмотрено налоговыми органами как занижение налоговой базы текущего периода.
При признании перестраховочной премии расходом следует руководствоваться общими принципами ведения бухгалтерского учета и признания расходов, а также возможностями компьютерной обработки данных.
Рассмотрим следующие условия осуществления страховой деятельности, в отношении которой заключен договор непропорционального перестрахования: предполагаемый сбор премии составит 40 млн рублей, срок действия договора перестрахования составляет 1 год на базе календарного года. Общий размер минимальной депозитной премии, причитающейся нескольким перестраховщикам, составляет 4,8 млн рублей, ставка премии к перерасчету составляет 15% от собранных премий. Это означает, что если страховщик соберет 40 млн рублей за год, то он должен будет доплатить перестраховщикам 1,2 млн рублей ((40 млн руб. x 15%) – 4,8 млн руб.). Если собранные премии по договорам перестрахования превысят 40 млн рублей, то доплата премии перестраховщикам будет еще больше.
Если же общий сбор премии окажется меньше, допустим, 20 млн рублей, то исходим из допущения, что по условиям договоров перестрахования минимальная депозитная премия перерасчету не подлежит, следовательно, перестрахователь получит более дорогую перестраховочную защиту, чем рассчитывал первоначально, — 24% (4,8 млн руб. / 20 млн руб. x 100) вместо 15%.
Для принятия решения о порядке учета операций по договорам непропорционального перестрахования можно руководствоваться общими требованиями ведения учета, установленными в положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденном приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, а именно требованием осмотрительности (большей готовностью к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов) и применения метода равномерности признания расходов.
Следует также учитывать возможную неравномерность в заключении договоров прямого страхования (поступлении премий).
Допустим, что вся перестраховочная премия (4,8 млн руб.) признается как расход в момент заключения договора перестрахования, тогда возможна ситуация, что сборы премий по прямым договорам за I квартал могут оказаться меньше (например, 4 млн руб.), чем отраженная как расход премия по доле перестраховщиков. Такая ситуация вряд ли может быть признана налоговым органом как экономически оправданная. Тем более что фактически оплата перестраховщикам будет составлять только 1,2 млн рублей в этом периоде.
Полагаем, что долей перестраховщика в премии как расходом в каждом отчетном периоде может признаваться наибольшая из двух величин:
– доля минимальной депозитной премии, относящаяся к периоду перестрахования, определяемая нарастающим итогом с начала действия договора перестрахования; или
– доля в премии, определяемая исходя из ставки перерасчета, рассчитываемая нарастающим итогом с начала действия договора.
Пример 1
В таблице 1 представим пример расчета премии, причитающейся перестраховщику, исходя из ставки перерасчета, при условии равномерного поступления премии по договорам страхования.
Таблица 1. Расчет премии, причитающейся перестраховщику, при равномерном поступлении премии по договорам страхования ( тыс. руб.)
| Период | Собранные премии по прямым договорам страхования | Доля минимальной депозитной премии | Премия перестраховщику исходя из ставки перерасчета |
| 1 | 2 | 3 | 4 (гр. 2 x 15%) |
| I квартал | 10 000 | 1200 | 1500 |
| II квартал | 10 000 | 1200 | 1500 |
| 1-е полугодие | 20 000 | 2400 | 3000 |
| III квартал | 10 000 | 1200 | 1500 |
| 9 месяцев | 30 000 | 3600 | 4500 |
| IV квартал | 10 000 | 1200 | 1500 |
| Год | 40 000 | 4800 | 6000 |
В таблице 1 отражено идеальное прохождение договоров страхования — они заключаются равномерно и в течение всего года дают поступление запланированной премии. Тогда общая сумма премии по доле перестраховщиков должна составить 6 млн рублей, именно она как расход начисляется равномерно в течение года. Если же допустить, что начисляется как расход только минимальная депозитная преия, а перерасчет производится в следующем, 2010 году, доначисленная разница по обязательствам перестраховщикам в размере 1,2 млн рублей вряд ли может быть признана как налоговый расход 2010 года, ведь она относится к обеспечению страховой защиты договоров 2009 года. Отсроченный порядок расчетов с перестраховщиком не влияет на признание расходов по перестрахованию у перестрахователя. Можно вспомнить об обычных облигаторных договорах перестрахования — перестрахователь начисляет долю перестраховщика в премиях в том периоде, когда заключены договоры, подлежащие перестрахованию, хотя направляет перестраховщику счета премий и убытков и бордеро договоров в течение 45 дней по истечении отчетного квартала, то есть в следующем отчетном периоде.
Пример 2
В таблице 2 представим пример расчета премии, причитающейся перестраховщику, исходя из ставки перерасчета, и признания ее расходом при условии неравномерного поступления премии по договорам страхования.
Таблица 2. Порядок признания расходом премии, причитающейся перестраховщику, при неравномерном поступлении премии по договорам страхования (тыс. руб.)
| Период | Собранные премии по прямым договорам страхования | Доля минимальной депозитной премии | Премия перестраховщику исходя из ставки перерасчета | Премия перестраховщику, признаваемая расходом в бухгалтерском учете |
| 1 | 2 | 3 | 4 (гр. 2 x 15%) |
5 |
| I квартал | 5000 | 1200 | 750 | 1200 |
| II квартал | 10 000 | 1200 | 1500 | 1050 |
| 1-e полугодие | 15 000 | 2400 | 2250 | 2250 |
| III квартал | 10 000 | 1200 | 1500 | 1500 |
| 9 месяцев | 25 000 | 3600 | 3750 | 3750 |
| IV квартал | 15 000 | 1200 | 2250 | 2250 |
| Год | 40 000 | 4800 | 6000 | 6000 |
В таблице 2 те же премии на общую сумму 40 млн рублей распределены по кварталам поступления иначе — в I квартале собрано премий на 5 млн меньше, в IV — на 5 млн больше.
Следует обратить внимание на то, что сравниваются показатели не за квартал, а именно нарастающим итогом с начала года (начала действия договора перестрахования). Иначе максимальные величины были бы поквартально 1,2 млн рублей, 1,5 млн рублей, 1,5 млн рублей и 2,25 млн рублей соответственно, итого 6,45 млн рублей, что превышает общие обязательства перед перестраховщиками по премиям.
Поэтому, исходя из данных примера 2, поквартально начисляемая доля премии определяется как разница между причитающейся премией за отчетный период нарастающим итогом и премией, начисленной за предыдущий отчетный период. Эти данные приведены в графе 5 таблицы 2. Так, в I квартале начисляется наибольшая из величин, то есть 1,2 млн рублей, во II квартале разница между наибольшей из величин за первое полугодие 2,25 млн рублей и начисленной в I квартале 1,2 млн рублей, то есть 1,05 млн рублей и так далее (Дт 92.4 Кт 77.4). По окончании года кредитовое сальдо по счету 77.4 покажет величину задолженности перед перестраховщиком, причитающуюся к доплате.
Предложенный порядок отражения доли перестраховщика в премии позволяет исключить образование разниц между бухгалтерским и налоговым учетом.
Размер доли перестраховщика в премиях влияет на долю перестраховщиков в двух резервах — долю в РНП и в РПНУ. Если риск выплаты перестраховывается по договорам страхования грузов, имеющим краткосрочный характер, РНП по ним рассчитывается методом 1/8 (1/24). Поэтому на конец каждого отчетного периода РНП будет составлять приблизительно 1,25 млн рублей при равномерном заключении договоров страхования.
Если признать, что перестраховочная премия относится к общему сроку действия один год, исходя из размера минимальной депозитной премии доля перестраховщика в РНП будет составлять на конец I квартала 3,6 млн рублей, на конец первого полугодия 2,4 млн рублей, на конец 9 месяцев 1,2 млн рублей, на конец года доли перестраховщика в премиях не будет.
Такой расчет доли перестраховщика в премиях нельзя признать обоснованным, поскольку в течение года доходы в виде доли перестраховщика в премиях явно завышены (а по результатам I квартала и первого полугодия превышают резерв), а на конец года — занижены.
В то же время, если соотнести переданную премию только с заключенными в I квартале договорами страхования, получится, что на конец следующего отчетного периода РНП по этим договорам высвободится, и доля перестраховщика в резервах формироваться не будет ни за первое полугодие, ни на последующие отчетные даты. Такое формирование доли перестраховщика в резервах также не соответствует фактической ситуации, ведь под перестраховочную защиту попадают все заключенные в течение года договоры перестрахования.
Если распределить долю перестраховщика в премиях на каждый перестрахованный договор, когда для расчета срок перестрахования совпадает со сроком страхования, получится наиболее точный расчет доли перестраховщика в премиях. Однако этот расчет может быть достаточно сложным, поскольку признаваемая величина премии перестраховщика меняется от квартала к кварталу. Кроме того, часто бывает заключено несколько договоров перестрахования, поэтому доля в РНП по каждому заключенному прямому договору страхования будет распадаться на несколько частей.
Упростить расчет доли перестраховщика в РНП можно, если определять долю перестраховщика как отношение нетто-премии, переданной в перестрахование, к полученной нетто-премии, умноженное на величину РНП. Например, по состоянию на 30 июня РНП составляет 10 млн рублей. Общая переданная премия (табл. 2) за полугодие 2,25 млн рублей, допустим, брутто-премия по заключенным договорам равна нетто-премии и составляет 15 млн рублей. Доля перестраховщика в РНП равна 1,5 млн рублей (10 2,25 млн руб. / 15 млн руб.).
Доля каждого перестраховщика в РНП может определяться аналогично — по удельному весу начисленной ему премии в общей нетто-премии.
Размер доли перестраховщика в РНП, рассчитанный от каждого договора, совпадает с размером доли перестраховщика, рассчитанным как доля переданной премии в полученной нетто-премии.
Более сложный расчет доли перестраховщиков в РНП требуется производить в том случае, когда помимо пропорциональных договоров перестрахования существуют непропорциональные договоры перестрахования. Перестраховочная премия по ним определяется исходя из наибольшей относящейся к отчетному периоду величины: минимальной депозитной премии или премии, полученной исходя из ставки перерасчета перестраховочной премии. Поскольку существует неоднозначность определения размера доли перестраховщика в премии, относящаяся к прямому договору, доля перестраховщика в премии может изменяться, в связи с чем изменяется и доля перестраховщика в РНП по данному договору.
Пример 3
Допустим, что заключен квотный облигаторный договор пропорционального перестрахования, доля перестраховщика по которому составляет 40% страховой премии, а страховая сумма 200 тыс. рублей по договорам в пределах 500 тыс. рублей, а также договор перестрахования эксцедента убытка в отношении убытка, выходящего за пределы облигаторного договора страхования, с лимитом 500 тыс. рублей. Заключен прямой договор со страховой суммой 600 тыс. рублей. Если по нему произойдет полная гибель, то перестраховщик по пропорциональному договору выплатит 200 тыс. рублей, а перестраховщик по непропорциональному договору несет 100% ответственности за величину, превышающую выплату в 500 тыс. рублей, то есть 100 тыс. рублей.
По прямому договору страховая премия равна 12 тыс. рублей. РНП составляет 8 тыс. рублей, доля перестраховщика по пропорциональному перестрахованию составляет 3,2 тыс. рублей. Доля перестраховщика в премии по непропорциональному договору определяется исключительно исходя из ставки премии к перерасчету в размере 1,5%, премия по договору эксцедента убытка будет составлять 1,5 тыс. рублей и тоже должна быть учтена в расчете РНП. Доля перестраховщика в РНП по непропорциональному перестрахованию составит 1 тыс. рублей (8 тыс. руб. x 1,5 тыс. руб. / 12 тыс. руб.). Итого доля перестраховщика в РНП составит 4,7 тыс. рублей (3,2 тыс. руб. + 1,5 тыс. руб.).
Если премия перестраховщика определяется исходя из минимальной депозитной премии, то величина базы для расчета доли перестраховщика в РНП будет иной. Для ее определения нужно распределить минимальную депозитную премию на каждый перестрахованный договор. Способы распределения минимальной депозитной перестраховочной премии на каждый прямой договор могут быть разными.
Чаще величину депозитной премии делят на общую собранную премию по принятым на страхование договорам и умножают на полученную по конкретному договору страхования премию. Иной способ — минимальную депозитную премию распределяют исходя из удельного веса страховой суммы по конкретному прямому договору в общей страховой сумме по всем перестрахованным договорам. Возможны иные способы распределения минимальной депозитной премии. Когда договором перестрахования предусмотрено восстановление перестраховочной защиты при уплате дополнительной перестраховочной премии, увеличенный размер перестраховочной премии снова должен быть распределен на все договоры страхования, покрываемые перестраховочным покрытием.
Самый сложный расчет доли перестраховщика в РНП может потребоваться в случае заключения договора перестрахования эксцедента убыточности. По такому договору перестрахования выплата производится перестраховщиком лишь в том случае, когда совокупная убыточность договоров определенной категории (вида страхования, по отдельным направлениям или группе договоров) будет превышать согласованную сторонами величину. Порядок определения убыточности может быть различным, самый простой — отношение суммы выплат к собранным премиям.
Пример 4
По договору перестрахования эксцедента убыточности перестрахованы все договоры страхования грузов, заключенные в текущем году. Убыточность определяется отношением произведенных выплат к собранным брутто-премиям. Если убыточность по ним превысит 80% и составит до 200%, все превышение будет компенсировано перестраховщиком перестрахователю, плата за перестрахование составляет 60 тыс. рублей. Вопрос состоит в том, какую часть от этих 60 тыс. рублей отразить как долю перестраховщика в РНП. Поскольку перестрахована определенная часть договоров страхования, перестраховочная премия должна быть соотнесена с РНП по этим договорам. Как и при распределении минимальной депозитной перестраховочной премии, премия по договору перестрахования эксцедента убыточности может быть распределена по разным критериям: пропорционально собранным страховым премиям или пропорционально страховым суммам по перестрахованным договорам. Важно отметить, что при увеличении количества заключенных прямых договоров страхования, попадающих под перестраховочную защиту, доля перестраховочной премии, относящаяся к каждому отдельному договору, будет уменьшаться. Допустим, что в каждом квартале заключается по 1200 договоров со страховой премией по 300 рублей. Тогда в I квартале будет собрано 360 тыс. рублей премии, на которую будет распределена перестраховочная премия в размере 60 тыс. рублей. На каждый заключенный договор приходится по 50 рублей перестраховочной премии (60 тыс. руб. / 1200 или 60 тыс. руб. x 300 руб. / 360 тыс. руб.). Если срок действия договоров составляет 1 месяц, а РНП рассчитывается методом 1/24, то РНП по заключенным договорам по состоянию на конец I квартала составляет 60 тыс. рублей (400 договоров, заключенных в марте x 300 руб. премии x 1/2 (коэффициент расчета)), а относящаяся к ним доля перестраховочной премии равна 20 тыс. рублей, доля перестраховщика в РНП по методу 1/24 составляет 10 тыс. рублей.
Во II квартале заключено еще 1200 договоров на 360 тыс. рублей. Всего под перестраховочную защиту попадает 2400 договоров, тогда на каждый договор приходится только 25 рублей (60 тыс. руб. / 2400 или 60 тыс. руб. x 300 / 720 тыс. руб.). Хотя РНП по методу 1/24 на конец I квартала будет составлять также 60 тыс. рублей, относящаяся к не завершенным на отчетную дату договорам доля перестраховочной премии будет равна 10 тыс. рублей. Доля перестраховщика в РНП по методу 1/24 составит 5 тыс. рублей на конец II квартала.
И так далее — по мере накопления договоров страхования перестраховочная премия, относящаяся к каждому из них, будет уменьшаться.
1 – См.: Гражданское право: Учебник. Часть вторая /Отв. ред. В.П. Мозолин. М.: Юристъ, 2004.
2 – Кабанцева Н.Г. Страховое дело: Учебное пособие. М.: Форум, 2008.
Оценка доли перестраховщиков в страховых резервах
“Налогообложение, учет и отчетность в страховой компании”, 2011, N 4
Какими бы значительными собственными средствами ни располагала страховая организация, она заключает договоры исходящего перестрахования. Перестрахование увеличивает финансовую устойчивость, позволяет распределить и нивелировать страховой риск и дает страховщикам возможность планировать результаты своей деятельности, несмотря на вероятностный и неопределенный характер страхования. Однако заключение договоров перестрахования требует оценки и признания в учете отдельного вида активов – доли перестраховщика в резервах.
Доля перестраховщика в резервах как понятие учета отражена в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций страховыми организациями, утвержденной Приказом Минфина России от 04.09.2001 N 69н. В Плане счетов страховые организации выделяют отдельные субсчета к счету 95 “Страховые резервы” для учета доли перестраховщика в каждом виде страховых резервов, в котором предусмотрено ее формирование.
Доле перестраховщиков в резервах посвящен п. 12 Правил формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, утвержденных Приказом Минфина России от 11.06.2002 N 51н, согласно которому:
“Страховщик рассчитывает долю участия перестраховщиков в страховых резервах по страхованию иному, чем страхование жизни, одновременно с расчетом страховых резервов. Доля перестраховщика (перестраховщиков) в страховых резервах по страхованию иному, чем страхование жизни, определяется по каждому договору (группе договоров) в соответствии с условиями договора (договоров) перестрахования. Доля перестраховщиков в страховых резервах не может превышать величину страховых резервов”.
Как следует из ст. ст. 293 и 294 Налогового кодекса РФ, изменение доли перестраховщиков в резервах влияет на размер налогооблагаемого дохода или расхода страховых организаций при расчете налога на прибыль.
Нормативные документы, регулирующие деятельность страховых организаций, не содержат конкретных правил расчета доли перестраховщика ни по одному из видов страховых резервов. Необходимость утверждения в органе страхового надзора правил формирования резервов не распространяется на утверждение правил расчета доли перестраховщика в резервах. Подтвержденный актуариями порядок расчета размера страховых резервов не реализован на практике и не подтверждает их мнение о достаточности размера доли перестраховщиков в резервах.
По устным заявлениям специалистов федеральной службы страхового надзора, они готовы принять от страховщиков Правила расчета резервов, содержащие также положения о порядке расчета доли перестраховщиков в них, но исключительно для защиты интересов страховщиков перед налоговыми органами, поскольку доля перестраховщиков в резервах формирует доход страховщика, и очевидно, что величина этого показателя влияет на размер налоговой базы для целей расчета налога на прибыль.
При этом практически не было случаев, когда органы страхового надзора утверждали самостоятельно разработанный страховщиком порядок формирования резервов произошедших, но незаявленных убытков (далее – РПНУ) или резерва заявленных убытков (далее – РЗУ), то есть иной, чем тот, что предусмотрен Приказом Минфина России от 11.06.2002 N 51н. Таким образом, органы страхового надзора проявляют известную жесткость в подходе к расчету страховых резервов и практически не регулируют вопросы расчета доли перестраховщика в резервах.
Согласно признанному порядку формирования отчетности страховых организаций доля перестраховщиков в резервах отражается в активе баланса. Следовательно, этот показатель должен соответствовать критериям, необходимым для признания его активом. В российском бухгалтерском учете определения активов не существует. С 2010 г. рекомендуется пользоваться международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) в тех случаях, когда правила российского учета не регламентируют какой-либо вопрос. Об этом сказано в п. 7 Положения по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н:
“Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также международных стандартов финансовой отчетности”.
Примечание. Чтобы доля перестраховщика была отражена в резервах как актив, она должна соответствовать определению, приведенному в МСФО.
Признание доли перестраховщика в страховых резервах по МСФО
По мере внедрения МСФО в практику российских организаций интересно рассмотреть, каков подход к признанию и измерению доли перестраховщика в резервах согласно международным стандартам.
В Концепции МСФО (Framework IAS) дано следующее определение актива. Активы – это ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, от которых она ожидает получения экономической выгоды в будущем. Для отражения доли перестраховщика в резервах в качестве актива она должна соответствовать приведенному определению.
Деятельности страховых организаций посвящен МСФО (IFRS) 4 Insurance Contracts – “Договоры страхования”.
Нужно отметить, что терминология, используемая в выпущенных официальных переводах текстов МСФО, непривычна для российского бухгалтера и требует адаптации к обычно используемой в нормативных и договорных документах страховщиков в нашей стране. Так, например, согласно МСФО договоры исходящего перестрахования определяются как договоры перестрахования, которыми владеет цедент, страховые резервы – как страховые обязательства, а процедура по высвобождению ранее зарезервированных страховых премий (формирование резерва незаработанной премии (далее – РНП) и последующее его высвобождение) именуется амортизацией полученных премий.
Определение обязательства по МСФО приведено, в частности, в п. 10 МСФО (IAS) 37. Обязательство для целей признания в финансовой отчетности – это существующее обязательство предприятия, вытекающее из прошлых событий, урегулирование которого, как ожидается, приведет к выбытию ресурсов, содержащих экономические выгоды. Под страховым обязательством понимаются чистые договорные обязанности страховщика по договору страхования. При этом в стандарте не поименованы отдельные виды страховых резервов (обязательств).
Различаются подходы к оценке страховых обязательств по краткосрочным (не более 12 месяцев) и долгосрочным договорам страхования.
По краткосрочным договорам страховое обязательство первоначально оценивается исходя из размера премий, признаваемых выручкой, за вычетом любых дополнительных затрат на приобретение. Очевидно, что это положение очень близко принятому в российском учете порядку определения нетто-премии как величины начисленной брутто-премии за минусом начисленных вознаграждений за заключение договора страхования. По МСФО страховое обязательство систематически сокращается пропорционально периоду страхового покрытия и увеличивается на величину возможных рисков. Таким образом, страховое обязательство по МСФО состоит из двух частей – высвобождаемых “pro rata” премий и оценки ожидаемых убытков. Это соответствует принятому в российском страховании делению резервов на резервы премий (РНП) и резервы убытков (РЗУ и РПНУ).
Подход к долгосрочным договорам страхования принципиально иной и требует оценки дисконтированной стоимости денежных потоков. Для целей настоящей статьи достаточно самого общего представления об этих аспектах. Поскольку методы ведения учета, рабочий план счетов, состав и структура регистров бухгалтерского учета, аналитические учетные признаки МСФО не регламентируются, российские бухгалтеры вполне могут использовать привычное деление на принятые виды страховых резервов, отражая их совокупную величину в отчетности как страховое обязательство.
В приложении A “Определение терминов” МСФО (IAS) 4 дано определение актива, связанного с перестрахованием, под которым следует понимать “чистые договорные права цедента по договору перестрахования”. Из этого определения следует, что величина актива, связанного с перестрахованием, должна соответствовать праву требования перестрахователя к перестраховщикам. Таким образом, термин “доля перестраховщика в резервах” в МСФО не используется, но под активом, связанным с перестрахованием, можно понимать совокупность дебиторской задолженности перестраховщиков, включая долю перестраховщиков в страховых резервах, поскольку сами резервы по МСФО рассматриваются как страховое обязательство.
Согласно п. 14 МСФО (IAS) 4 страховщик не должен зачитывать активы, связанные с перестрахованием, против соответствующих страховых обязательств, то есть доля перестраховщиков в резервах и резервы не сальдируются, показываются в активе и пассиве баланса развернуто.
Важным принципом МСФО для оценки ряда статей бухгалтерской отчетности является проведение теста на обесценение, проверки адекватности соответствующей статьи. Под проверкой адекватности понимается оценка необходимости увеличения балансовой стоимости страхового обязательства (или снижения балансовой стоимости связанных отложенных затрат на приобретение либо связанных нематериальных активов) на основе анализа будущих денежных потоков. Согласно п. 20 МСФО (IAS) 4 перед составлением отчетности страховщик обязан рассмотреть, не произошло ли обесценение активов, связанных с перестрахованием. Если актив обесценился, перестрахователь уменьшает его балансовую стоимость и признает убыток от обесценения в составе прибыли или убытка, то есть уменьшает свой финансовый результат. Обесценение актива отражается только в том случае, когда одновременно выполняются два условия:
- существует объективное свидетельство, возникшее в результате события, которое произошло после первоначального признания актива, связанного с перестрахованием, что цедент может не получить все причитающиеся ему суммы по условиям договора;
- влияние такого события на суммы, которые будут получены цедентом от перестраховщика, можно надежно измерить.
Применительно к доле перестраховщика в резервах обесценение актива может быть произведено, в частности, в случае:
- признания перестраховщика неплатежеспособным;
- изменения условий договора перестрахования, исключающего выплату в прежнем объеме;
- получения дополнительной информации об оценке убытка, свидетельствующей о том, что заявленный убыток не подпадает под перестраховочное покрытие, например, если размер убытка меньше установленного договором перестрахования эксцедента.
То есть в МСФО содержатся достаточно общие положения относительно доли перестраховщика в резервах как актива, связанного с перестрахованием. Более конкретные методы оценки можно почерпнуть из GAAP US – стандартов бухгалтерского учета, применяемых в США. В них перестрахованию посвящен стандарт FAS 113 Accounting and Reporting for Reinsurance of Short-Duration and Long-Duration Contracts. – “Учет и отчетность краткосрочных и долгосрочных договоров страхования” <1>. Данный стандарт вносит изменения в FASB Statement N 60 Accounting and Reporting by Insurance Enterprises – “Учет и отчетность страховых организаций” <2>.
<1> Официальный текст стандарта доступен по ссылке: http://www.gasb.org/cs/BlobServer?blobcol=urldata&blobtable=MungoBlobs&blobkey=id&blobwhere=1175820919754&blobheader=application%2Fpdf.
<2> Официальный текст доступен по ссылке: http://www.gasb.org/cs/BlobServer?blobcol=urldata&blobtable=MungoBlobs&blobkey=id&blobwhere=1175820911118&blobheader=application%2Fpdf.
Согласно FAS 113 требуется, чтобы дебиторская задолженность по перестрахованию, к которой относятся и доля перестраховщиков в произошедших незаявленных убытках, отложенные обязательства перестраховщиков, предварительно оплаченные перестраховочные премии, отражалась в отчетности как актив. Оценка актива, связанного с перестрахованием, производится исходя из наибольшего соответствия условиям договора перестрахования.
Под дебиторской задолженностью по перестрахованию (reinsurance receivables) понимаются все суммы, получаемые от перестраховщиков, в том числе по оплаченным и неоплаченным убыткам и расходам на урегулирование убытков, включая расчетные величины поступлений от урегулирования неурегулированных убытков, произошедших незаявленных убытков, а также по высвобождению премий.
В п. 2 FAS 113 со ссылкой на FAS 60 указывается, что заключение договора исходящего перестрахования и передача перестраховщику части премии приводят к уменьшению незаработанной премии у перестрахователя, иными словами, формируется доля перестраховщика в незаработанной премии. Зачет между этими показателями не производится.
Незаработанные премии и неоплаченные убытки (включая незаявленные убытки) образуют страховое обязательство по договору. Аналогично этому предварительно уплаченные перестраховочные премии и участие перестраховщика в убытках способствуют возникновению актива, связанного с перестрахованием.
Оценка доли перестраховщика в резервах производится с применением тех же правил и допущений, что используются для оценки страхового обязательства. Это означает, что методы расчета доли перестраховщика в резервах и методы расчета самого резерва должны соответствовать друг другу. Недопустимо признавать актив по перестрахованию, когда страховое обязательство прекращено, или оценить РНП методом “pro rata temporis”, а долю перестраховщика в РНП – методом “1/8”.
В случае превышения величины актива, связанного с перестрахованием, над размером соответствующего страхового обязательства возникшая разница признается убытком отчетного периода.
Нет оснований не рассматривать как актив долю перестраховщика в аккумулированной премии или заявленных убытках.
Аналогично с подходом, выраженным в FAS 60, предусматривающим признание незаработанных премий как обязательства пропорционально времени неистекшей ответственности по краткосрочным договором, незаработанные премии, уплаченные перестраховщикам, отражаются в качестве актива, отдельно от другой дебиторской задолженности по перестрахованию.
FAS 113 признает активом участие перестраховщиков в неоплаченных убытках, в том числе и незаявленных, несмотря на отсутствие договорного права требования возмещения от перестраховщика, поскольку такой актив представляет вероятные будущие экономические выгоды, контролируемые перестрахователем, полученные в результате прошлых событий – уплаты перестраховочной премии и возникновения страхового случая. Отмечается, что в целях признания объекта учета активом управление экономическими выгодами не сводится к возможности незамедлительно конвертировать его в денежные средства или иной актив посредством продажи либо заключения сделки иного рода. Размер погашения или вероятность взыскания доли перестраховщика в убытке определяет величину текущей оценки актива, а не является критерием признания актива. Таким образом, в приведенном положении разъясняется вопрос о ликвидности доли перестраховщиков в резервах.
Как правило, измерение доли перестраховщика в РНП или РЗУ не вызывает сложностей. А вот от формирования доли перестраховщиков в резервах по тем контрагентам, которые утратили лицензию на осуществление перестраховочных операций, страховщиков следует предостеречь. Несмотря на существование договорного обязательства о возмещении убытков с таким контрагентом, его дебиторская задолженность не признается органом страхового надзора как задолженность по перестрахованию, следовательно, не принимается в покрытие средств страховых резервов.
Предельное значение доли перестраховщика в страховых резервах
Основная проблема, с которой сталкиваются специалисты при расчете резервов, – превышение доли перестраховщика в РПНУ над суммой резерва по прямым договорам. Причины появления таких показателей могут быть различными: осуществление крупной выплаты по договорам эксцедента убытка, прекращение или существенное изменение условий перестраховочной защиты, в том числе условий облигаторного перестрахования, приводящее к значительному сокращению объемов брутто-премии в перестраховании при достаточно высоком показателе доли перестраховщика в убытках, иные тенденции, приводящие к диспропорциям в заработанной премии и (или) коэффициенте оплаченных убытков по прямому и исходящему перестрахованию.
Очевидно, что согласно Правилам расчета страховых резервов по видам страхования иным, чем страхование жизни, невозможно принять долю перестраховщика, превышающую сумму резерва по прямым договорам.
Ситуация с превышением размера доли перестраховщика в РПНУ возникает зачастую вследствие расчета доли в РПНУ тем же методом, что и самого резерва, – путем построения треугольников урегулирования убытков, определения коэффициентов оплаченных убытков.
Причиной превышения доли перестраховщика в РПНУ может являться не несоответствие алгоритма расчета доли перестраховщика перестраховочной политике страховой организации, а неадекватное отражение периодов возникновения (урегулирования) убытков в отношении перестрахования. Для того чтобы основной метод расчета РПНУ, в том числе и доли перестраховщиков в РНПУ, давал обоснованный результат, дата возникновения (урегулирования) убытков в отношении перестрахования должна совпадать с датой возникновения (урегулирования) прямых убытков.
Пример 1. ДТП, признанное страховым событием, произошло 15.12.2009 (IV кв. 2009 г.), выплата (оплата ущерба потерпевшему) произведена 01.02.2010 (I кв. 2010 г.). В I квартале 2010 г. о событии заявлено перестраховщику, во II квартале 2010 г. поступила оплата от перестраховщика.
Если рассматривать для целей расчета РПНУ дату события по договору перестрахования как дату страховой выплаты по договору страхования – 01.02.2010, а дату урегулирования – как дату поступления средств от перестраховщиков, относящуюся ко II кварталу 2010 г., то доля перестраховщиков в РПНУ никак не будет связана с размером резерва, поскольку одни и те же события относятся к разным периодам. Поэтому для использования основного метода при расчете доли перестраховщика в РПНУ должны совпадать дата возникновения убытка по перестрахованию и дата урегулирования убытка с датами возникновения (урегулирования) прямого убытка, то есть в нашем примере – это 15.12.2009 и 01.02.2010.
Примечание. Доля перестраховщика в РПНУ не должна быть больше размера возмещаемого перестраховщиком ущерба при реализации события, предусмотренного договором страхования.
Иногда пересмотр даты возникновения (урегулирования) убытков по перестрахованию бывает достаточным для того, чтобы расчет доли перестраховщика в РПНУ давал адекватный результат.
Очевидно, что получение экономической выгоды в будущем в отношении доли перестраховщиков в резервах убытков выражается в получении оплаты доли перестраховщика в выплатах. Соответственно, доля перестраховщика в РПНУ определяется размером потенциально полученного возмещения от перестраховщика в выплатах по убыткам, произошедшим, но не заявленным на отчетную дату. Поэтому доля перестраховщика в РПНУ не может быть больше, чем размер возмещения доли в выплате, которую перестрахователь может получить от перестраховщиков в сложившихся договорных условиях. Естественно, будущая выплата, которая может быть осуществлена перестраховщиками, не должна превышать размер прямой выплаты. Более того, она вряд ли будет приближаться к ней – ведь для этого нужно осуществлять перестраховочную политику на условиях фронтирования <1>, что в настоящее время допустимо только в небольших объемах и ограничивается квотами на перестрахование, соответствующими требованиям к размещению средств страховых резервов.
<1> Под фронтированием понимается прием на страхование или в перестрахование рисков с целью передачи их полностью другим страховым или перестраховочным компаниям.
Расчет доли перестраховщика и выбор метода для ее определения
В литературе и на практике встречается множество вариантов расчета доли в резерве с применением различных коэффициентов, полученных соотношением различных показателей учета. Приведем некоторые из них:
- отношение начисленных премий в перестрахование (счет 92.4) к сумме страховых премий (счет 92.1) по учетной группе;
- отношение доли перестраховщика (счет 22.4) и суммы возвратов в перестраховании (счет 22.5 в части перестрахования) к сумме страховых выплат (счет 22.1) и возвратов (счет 22.5) по учетной группе;
- отношение суммы доли перестраховщика в выплатах (счет 22.4) и возвратах (счет 22.5 в части перестрахования) и доли перестраховщика в РЗУ (счет 95 в соответствующей части) к сумме страховых выплат (счет 22.1) и возвратов (счет 22.5) и РЗУ (счет 95) по учетной группе;
- отношение доли перестраховщика в РЗУ (счет 95) к сумме РЗУ (счет 95) по учетной группе;
- признание доли перестраховщика в РПНУ в сумме резерва РПНУ;
- отношение нетто-премии по перестрахованию к нетто-премии по страхованию;
- отношение страховых сумм (обязательств) перестраховщика к страховым суммам по договорам страхования.
Чтобы определить, какой из приведенных выше методов в наибольшей степени соответствует реальной хозяйственной практике конкретного страховщика, в первую очередь следует произвести оценку размера доли в РПНУ перспективным методом. Для этого из журнала учета убытков выбираются убытки, подлежащие оплате перестрахователями, заявленные после отчетной даты, но произошедшие до нее. Они группируются поквартально и сопоставляются с величинами, показанными в последней графе таблицы 11 <1> расчета резервов “Суммарная величина произошедших незаявленных убытков”, а также сравниваются с размером прямых выплат. Отношение доли перестраховщика в выплатах к прямым выплатам по убыткам, произошедшим до отчетной даты, а заявленным позже, дает фактический коэффициент участия перестраховщиков в выплатах по произошедшим, но незаявленным убыткам (далее – ПНУ).
<1> Утверждено Приказом Минфина России от 11.06.2002 N 51н.
Для всех этих расчетов необходимо определить расчетный период. По каждому виду страхования расчет следует производить отдельно. Допустим, определяем долю перестраховщиков в резерве по договорам страхования средств наземного транспорта, относящимся к 5-й учетной группе, исходя из сроков исковой давности для имущественного страхования в два года. Достаточно принять для расчета данные за восемь кварталов, предшествующих дате формирования резервов. Таким образом, по состоянию на 31.12.2010 будут использоваться данные за 2009 г. и 2010 г.
Пример 2. Страховщиком получены данные согласно таблице 1. Убытки, урегулированные в отчетном квартале, но не заявленные на начало квартала, определяются по журналу учета договоров как убытки, дата возникновения (дата страхового события) которых относится к предыдущему (предыдущим) кварталу, а дата заявления – к текущему кварталу.
Таблица 1
Страховые выплаты и доля перестраховщиков за 2009 и 2010 гг. (тыс. руб.)
Период |
Выплаты - |
В т.ч. не |
Доля |
Фактический коэффициент |
|||||
из |
из |
в выплатах - |
в выплатах - |
||||||
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
7 |
|||
I кв. |
200 |
30 |
185 |
13 |
0,93 |
0,43 |
|||
II кв. |
350 |
40 |
172 |
13 |
0,49 |
0,33 |
|||
III кв. |
414 |
27 |
142 |
8 |
0,34 |
0,30 |
|||
IV кв. |
528 |
60 |
214 |
19 |
0,41 |
0,32 |
|||
I кв. |
390 |
89 |
153 |
39 |
0,39 |
0,44 |
|||
II кв. |
459 |
58 |
160 |
11 |
0,35 |
0,19 |
|||
III кв. |
270 |
10 |
165 |
3 |
0,61 |
0,30 |
|||
IV кв. |
465 |
39 |
159 |
20 |
0,34 |
0,51 |
|||
Из таблицы видно, что среднее значение доли перестраховщиков в выплатах в целом составляет 0,48, а среднее значение доли перестраховщиков в выплатах по произошедшим, но не заявленным на дату начала периода убыткам составляет 0,35. Таким образом, значение фактического коэффициента участия перестраховщиков в выплатах по ПНУ исходя из данных о фактически складывающихся возмещениях перестраховщиков в произошедших, но незаявленных убытках за ряд лет (перспективный анализ) принимаем равным 0,35.
Данные о расчетных величинах представим в таблице 2. На основе обобщенных данных страховщик может получить ряд коэффициентов, по которым определяется доля перестраховщика в РПНУ. При этом размер доли в 100% не рассматриваем, поскольку он не выявляет реальных закономерностей.
Таблица 2
Расчет коэффициента для определения доли перестраховщика (тыс. руб.)
Показатель |
Брутто- |
Нетто- |
Выплаты |
РЗУ (на |
Выплаты + |
Страховые |
|||
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
7 |
|||
Передано в |
50 000 |
40 000 |
30 000 |
15 000 |
35 000 |
1 250 000 |
|||
Прямое |
120 000 |
100 000 |
75 000 |
40 000 |
99 000 |
15 000 000 |
|||
Коэффициент - |
0,42 |
0,40 |
0,40 |
0,38 |
0,35 |
0,08 |
|||
Обратим внимание, что в таблице для примера приведены данные лишь за один отчетный период (2010 г.), однако больший объем проанализированных данных позволит страховщику принять более обоснованное решение.
На следующем этапе страховщик должен выбрать один из приведенных методов расчета, дающий результат, наиболее близкий к величине фактического коэффициента участия перестраховщиков в выплатах по ПНУ. При этом следует учитывать, что организация может быть ограничена в использовании ряда методов по различным причинам, например вследствие отсутствия данных по заявленным убыткам за предшествующие периоды в разбивке по выбранной группировке страховых договоров или метод может представляться трудоемким с точки зрения автоматизации.
В ряде случаев журнал учета убытков по переданным в перестрахование договорам не содержит информации о страховой сумме или страховая сумма по непропорциональному перестрахованию может быть определена весьма приблизительно. Вариант учета коэффициента по соотношению нетто-премий (гр. 3 табл. 2) более предпочтителен, чем вариант по соотношению брутто-премий (гр. 2 табл. 2), поскольку дает более точную информацию о фактических поступлениях денежных средств (без учета вознаграждений за заключение договоров страхования) и фактическом оттоке денежных средств (без учета комиссии, полученной за заключение договоров перестрахования). Вариант определения коэффициента по соотношению выплат с учетом изменения РЗУ (гр. 6 табл. 2) дает более точное представление об участии перестраховщика в убытках, чем отдельные расчеты по выплатам (гр. 4 табл. 2) и РЗУ (гр. 5 табл. 2).
Поэтому лучше брать тот метод, который дает результат, более близкий (в сторону повышения) к рассчитанному размеру фактического коэффициента участия перестраховщиков в ПНУ, чтобы доля перестраховщиков в резерве была чуть больше (исходя из необходимости учитывать интересы фискальных органов). В приведенном примере – это расчет коэффициента доли перестраховщиков исходя из размера выплат с учетом изменения резерва заявленных убытков – гр. 6 табл. 2 с коэффициентом 0,35. Организация может использовать среднее значение ряда рассчитанных коэффициентов. Так, среднее значение коэффициента, полученного исходя из участия перестраховщиков в нетто-премиях (гр. 3 табл. 2) и РЗУ (гр. 5 табл. 2) составляет 0,39.
Примечание. При выборе метода для определения доли перестраховщика следует принимать решение в пользу того, который дает результат, наиболее близкий (в сторону повышения) к рассчитанному размеру фактического коэффициента участия перестраховщиков в ПНУ.
Закрепление выбранного метода в учетной политике
В учетной политике закрепляется метод расчета доли перестраховщика исходя из приведенных выше обоснований. Минимально для каждой учетной группы (подгруппы) определяются:
- Период, за который берутся показатели для расчета коэффициента.
- Метод расчета коэффициента.
Как отмечено выше, метод расчета доли перестраховщика в резервах согласовывать с органом страхового надзора не обязательно, но желательно. В зависимости от видов страхования (учетных групп) можно применять разные подходы к определению доли перестраховщиков в РПНУ. Например, по договорам страхования имущества при небольшом объеме выплат адекватной оценкой доли перестраховщика может быть признан расчет, произведенный исходя из соотношения страховых сумм, а по договорам страхования от несчастного случая – исходя из соотношения выплат. Выбранный метод расчета следует использовать в течение ряда лет для сохранения преемственности учетной политики. Изменения выбранного метода учета придется отражать в отчетности с учетом требований п. 15 ПБУ 1/2008, то есть ретроспективно.
Таким образом, международная практика учета в большей степени ориентирована на установку общих принципов, чем на разработку конкретных норм. Знание общего подхода к признанию активов, связанных с перестрахованием, позволяет выработать индивидуальные подходы к расчету доли перестраховщика в резервах, соответствующие общепринятым нормам.
А.Ю.Ежова
Ведущий аудитор
Центр финансовой экспертизы
группы компаний “Бизнес-Сервис”
Текущая версия страницы пока не проверялась опытными участниками и может значительно отличаться от версии, проверенной 1 июля 2022 года; проверки требуют 12 правок.
Перестрахование (англ. reinsurance) — система экономических страховых отношений между страховыми организациями (страховщиками) по поводу заключенных со страхователями договоров страхования. В соответствии с договором перестрахования страховщик, принимая на страхование риски, определённую часть ответственности и премии по ним оставляет на собственном удержании, а оставшуюся часть передаёт на согласованных условиях другим страховщикам (перестраховщикам) с целью создания по возможности сбалансированного страхового портфеля, обеспечения финансовой устойчивости и рентабельности страховых операций. Перестрахование позволяет страховой компании принимать риски клиентов, которые были бы слишком велики для одного страховщика.
Перестрахование называют также «вторичным» страхованием или страхованием страховщиков. Перестрахование происходит не только на уровне национальной экономики, оно очень давно стало международным видом страховой деятельности. В этой связи углубление специализации в страховом деле привело к формированию особой группы страховых компаний — перестраховщиков (англ. reinsurer), специализирующихся на операциях перестрахования.
![Схема процесса перестрахования[1]](https://upload.wikimedia.org/wikipedia/commons/thumb/1/18/%D0%A1%D1%85%D0%B5%D0%BC%D0%B0_%D0%BF%D0%B5%D1%80%D0%B5%D1%81%D1%82%D1%80%D0%B0%D1%85%D0%BE%D0%B2%D0%B0%D0%BD%D0%B8%D1%8F.jpg/350px-%D0%A1%D1%85%D0%B5%D0%BC%D0%B0_%D0%BF%D0%B5%D1%80%D0%B5%D1%81%D1%82%D1%80%D0%B0%D1%85%D0%BE%D0%B2%D0%B0%D0%BD%D0%B8%D1%8F.jpg)
История[править | править код]
Перестрахование как особый вид деятельности в страховании появилось в XIX веке. Первое договорное перестрахование возникло в Германии в 1820 году. К середине XIX века возникли первые специализировавшиеся на этом виде деятельности перестраховочные компании: Кёльнское перестраховочное общество (1846), Швейцарское перестраховочное общество (1863), Мюнхенское перестраховочное общество (1880), а в 1895 году — Русское общество перестрахования. За период, прошедший со времён создания первых перестраховочных обществ, человечество пережило две мировых войны, сотни катаклизмов, тысячи крупных катастроф. Перестрахование как способ обеспечения финансовой устойчивости страховых компаний подтвердило необходимость и возможность развития такого вида деятельности в страховом деле. Например, по результатам землетрясения в Калифорнии в 1994 году страховые компании выплатили около 7 миллиардов долларов, что было бы невозможно без развитой системы международного перестрахования. Практически все крупнейшие страховые и перестраховочные компании мира участвовали в возмещении ущерба, вызванного этим стихийным бедствием.
Термины и категории[править | править код]
Перестрахование является настолько специфической областью отношений по поводу страхования, что выработало свою терминологию. Наиболее распространенными терминами, применяемыми в перестраховании, являются следующие:
Перестрахователь — страховщик, принявший на страхование риски и передавший часть этих рисков вместе с частью страховой премии по этим рискам другому страховщику. Взамен он получил обязательство возмещения части расходов, вызванных наступившими по этим рискам страховым случаям. Перестрахователя называют также передающей компанией или цедентом.
Перестраховщиком называют страховщика, принявшего в перестрахование риски. Перестраховщика называют также цессионарием или цессионером, а процесс передачи рисков в перестрахование — цессией (англ. cession).
Приняв в перестрахование риск, перестраховщик может частично передать его другому страховщику (перестраховщику), который, в свою очередь, может передать его следующему страховщику (перестраховщику). Эта операция третичного и последующих размещений рисков получила название ретроцессия (англ. retrocession), а перестраховщик, принявший риски в порядке последующих за цессией размещения рисков получил название ретроцессионария или ретроцессионера. Перестраховщик, передающий риски в ретроцессию, называется ретроцедентом.
Формы и методы[править | править код]
Существует большое количество разнообразных форм и методов перестрахования.
По обязательности передачи риска от перестрахователя перестраховщику различают факультативное и облигаторное перестрахование (другие названия — договорное или автоматическое перестрахование).
При факультативном перестраховании перестрахователь отдаёт перестраховщику только те риски и только в той доле, которые считает для себя необходимыми, факультативный перестраховочный договор заключается в отношении данного единичного договора страхования[2]. При факультативном перестраховании цедент каждый раз решает, передавать какую-то часть риска в перестрахование или оставлять его целиком на собственном удержании, а перестраховщик — принимать ли на себя эту долю риска и по какой цене. Как правило, при факультативном перестраховании риск предлагается перестрахователем (или выступающим от его лица перестраховочным брокером) определённому кругу перестраховщиков для подбора оптимальных условий перестрахования (главным образом — по стоимости). Этот процесс называется котировкой.
При облигаторном перестраховании по условиям договора перестрахованию подлежит весь портфель договоров страхования (все и каждый), отвечающих определённым критериям (вид страхования, территория и т. п.). Цедент обязан передавать в перестрахование обязательно все риски, селекция рисков, формально подходящих под зафиксированные в договоре критерии, считается очень серьёзным нарушением. Как правило, облигаторные перестраховочные договоры заключаются на календарный год[3].
По способу определения передаваемой доли страховой суммы и страховой премии, а также доли участия перестраховщика в убытке перестрахование делится на пропорциональное (англ. proportional reinsurance) (страховщик и перестраховщик распределяют между собой страховую ответственность, страховую премию и страховое возмещение в определённой пропорции в соответствии с принятыми ими на свою ответственность долями)[4] и непропорциональное (англ. non-proportional reinsurance)
[5] (как правило, и то, и другое имеет место при облигаторной форме перестрахования).
Пропорциональное перестрахование бывает квотное (англ. quota share reinsurance)
[6]
и эксцедентное (англ. surplus reinsurance)
[7]. Непропорциональное перестрахование включает две основные разновидности: перестрахование на базе эксцедента убытка (англ. excess of loss)
[8] и на базе эксцедента убыточности (англ. stop loss)
[9].
Перестраховочный пул[править | править код]
Перестраховочный пул — добровольное объединение страховых и/или перестраховочных компаний, передающих в пул все подлежащие перестрахованию риски сверх суммы собственного удержания по всему портфелю страхования, отдельным видам страхования либо по определённым опасным рискам катастрофического характера, таким как страхование ядерных реакторов, атомных электростанций, страхование рисков терроризма и диверсий, авиационных, сельскохозяйственных, фармацевтических и других рисков[10].
Мировой рынок перестрахования по данным Международной ассоциации страховых надзоров превысил в 2011 году в 180 млрд $. Перестраховочные премии Северной Америки — 50 млрд $, Европы — 120 млрд $, Азии — 19 млрд $. На перестрахование имущественных видов страхования пришлось 44 %, на перестрахование жизни — 31 %, перестрахование ответственности — 22 %, перестрахование финансовых рисков — 3 %[11].
Рынок перестрахования[править | править код]
Список 10 крупнейших перестраховщиков (перестраховочных групп) по итогам 2021 года представлен в таблице[12].
| Название компании | Страна | Объём годовой перестраховочной премии,
млрд $ (2021) |
|---|---|---|
| Мюнхенское перестраховочное общество (англ. Munich Re) | Германия | 46,836 |
| Швейцарское перестраховочное общество (англ. Swiss Re) | Швейцария | 39,202 |
| Ганноверское перестраховочное общество (нем. Hannover Rueck) | Германия | 31,443 |
| Canada Life Re | Канада | 23,547 |
| SCOR | Франция | 19,933 |
| Berkshire Hathaway (англ. Berkshire Hathaway ) | США | 19,906 |
| Lloyd’s of London | Великобритания | 19,343 |
| China Re | Китай | 17,808 |
| Reinsurance Group of America | США | 13,348 |
| Everest Re | Бермуды | 9,067 |
Перестраховочный рынок РФ[править | править код]
Российский рынок перестрахования в 2010-х годах вступил в период мягкого, но неуклонного сжатия, число игроков на нём непрерывно уменьшается. Если в январе 2008 года в РФ было 30 специализированных перестраховочных компаний и 195 страховых компаний имели лицензии на перестрахование, то на март 2017 года специализированных перестраховщиков осталось только 4[13], а страховых компаний с лицензией на перестрахование — только 55[14]. За девять лет число игроков на рынке перестрахования РФ снизилось почти в четыре раза, прекратили свои операции перестраховочные компании «Москва Ре», «Находка Ре», «Профиль Ре», «Кама Ре», «Транссиб Ре», «Юнити Ре», «Волга Ре», «Азиятранс Ре», «Нева Ре» и другие.
Российская национальная перестраховочная компания[править | править код]
В июле 2016 года решением Совета директоров Центрального Банка России во исполнение Федерального закона № 363-ФЗ «О внесении изменений в Закон Российской Федерации „Об организации страхового дела в Российской Федерации“» от 3 июля 2016 года была учреждена «Российская национальная перестраховочная компания» с уставным капиталом в 71 млрд руб, одной из ключевых задач которой стало перестрахование крупных индустриальных и иных объектов, для которых зарубежное перестрахование стало недоступным после объявления экономических санкций против РФ.
В сентябре 2016 года во исполнение того же ФЗ-363 при РНПК был сформирован Совет по перестрахованию в составе 14 человек[15]. В него вошли руководители крупнейших российских страховых компаний, руководители российских представительств крупных зарубежных перестраховщиков, известные ученые и теоретики страхования.
Санкции в связи с вторжением России на Украину (2022)[править | править код]
|
|
Этот раздел статьи ещё не написан. Здесь может располагаться отдельный раздел. Помогите Википедии, написав его. Планирую закончить к концу июня 2022 Vesan99 (обс.) 06:29, 13 июня 2022 (UTC)) (13 июня 2022) |
Основной источник: [16][17][18]
Примечания[править | править код]
- ↑ Казанцев С. К. Основы страхования: Учебное пособие — Екатеринбург: изд. ИПК УГТУ, 1998
- ↑ Журавлёв Ю.М. Факультативное перестрахование // Словарь-справочник терминов по страхованию и перестрахованию. — Москва: Анкил, 1994. — С. 164. — 180 с. — ISBN 5-86476-054-4.
- ↑ Р.Т.Юлдашев. Облигаторное перестрахование // Страховой бизнес: Словарь-справочник. — Анкил, 2005. — С. 729. — 832 с. — ISBN 5-86476-159-1.
- ↑ Р.Т.Юлдашев. Пропорциональное перестрахование // Страховой бизнес: Словарь-справочник. — Москва: Анкил, 2005. — С. 544. — 832 с. — ISBN 5-86476-159-1.
- ↑ Непропорциональное перестрахование // Глоссарий страховых терминов, используемых при проведении страховых операций. — МФК, 2008. — 288 с.
- ↑ Р.Т.Юлдашев. Перестрахование квотное // Страховой бизнес: Словарь-справочник. — Москва: Анкил, 2005. — 832 с. — ISBN 5-86476-159-1.
- ↑ Журавлёв Ю.М. Перестрахование на базе эксцедента // Словарь-справочник терминов по страхованию и перестрахованию. — Анкил, 1994. — С. 162. — 180 с. — ISBN 5-86476-054-4.
- ↑ Р.Т.Юлдашев. Перестрахование на основе эксцедента убытка // Страховой бизнес: Словарь-справочник. — Москва: Анкил, 2005. — С. 645. — 832 с. — ISBN 5-86476-159-1.
- ↑ Р.Т.Юлдашев. Перестрахование на основе эксцедента убыточности // Страховой бизнес: Словарь-справочник. — Москва: Анкил, 2005. — С. 649. — 832 с. — ISBN 5-86476-159-1.
- ↑ А.П. Архипов, С.Б. Богоявленский, Ю.В. Дюжев и др. Перестраховочный пул // Основы страховой деятельности: Учебник / Отв. ред. проф. Т.А. Федорова. — Москва: БЕК, 1999. — С. 768. — 757 с. — ISBN 5-85639-261-2.
- ↑ GLOBAL INSURANCE MARKET REPORT (GIMR) (англ.) (pdf). INTERNATIONAL ASSOCIATION OFINSURANCE SUPERVISORS. Архивировано 21 марта 2013 года.
- ↑ Top 50 Global Reinsurance Groups. Reinsurance news. Дата обращения: 6 ноября 2018. Архивировано 11 июня 2020 года.
- ↑ Число перестраховочных обществ в реестре субъектов страхового рынка. Дата обращения: 14 марта 2013. Архивировано 10 апреля 2013 года.
- ↑ Число перестраховщиков в реестре субъектов страхового рынка. Дата обращения: 14 марта 2013. Архивировано 9 апреля 2013 года.
- ↑ РНПК : Совет по перестрахованию. Дата обращения: 31 марта 2017. Архивировано из оригинала 31 марта 2017 года.
- ↑ Рынок перестрахования в РФ вошел в экстренную трансформацию после введения санкций. Обзор // «Интерфакс». — 2022. — 23 мая. — Дата обращения: 13.06.2022.
- ↑ Екатерина Литова, Софья Шелудченко. Российскому страховому рынку не хватает перестраховочных мощностей : 72% рисков компании передают за рубеж, но власти проблему решают, а страховщики видят альтернативы в Китае и Индии // «Ведомости». — 2022. — 16 марта. — Дата обращения: 13.06.2022.
- ↑ Перестрахование – ахиллесова пята для страховщиков РФ после введения санкций. Обзор // «Интерфакс». — 2022. — 1 марта. — Дата обращения: 13.06.2022.
Литература[править | править код]
- Казанцев С. К. Основы страхования: Учебное пособие. — Екатеринбург: ИПК УГТУ, 1988. — ISBN 5-8096-0006-9.
- Пфайффер К. Введение в перестрахование. — М.: Анкил, 2000. — 155 с. — ISBN 5-86476-146-X.
См. также[править | править код]
- Страхование
- Тантьема
- Страховой пул
Ссылки[править | править код]
- Перестрахование — раздел портала «Страхование сегодня»
- Перестрахование — публикации в СМИ
- An introduction to reinsurance. Swiss Re, 2002
- The essential guide to reinsurance. Swiss Re, 2010
