Как составить баланс для тсж

Бухгалтерская отчетность ТСЖ

“Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение”, 2008, N 10

Каков состав годовой и промежуточной бухгалтерской отчетности ТСЖ? Какие группы статей включаются в бухгалтерский баланс? Как составить отчет о прибылях и убытках? В чем особенность отчета о целевом использовании полученных средств? Как в учете и отчетности отражается прибыль (убыток) от предпринимательской деятельности, а также перерасход по смете? Зачем нужна пояснительная записка? Также в статье – пример составления годовой отчетности.

В силу п. 1 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете все организации обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учета бухгалтерскую отчетность. ТСЖ должны формировать годовую отчетность (по состоянию на 31 декабря отчетного года), а также промежуточную нарастающим итогом с начала года – месячную и квартальную (ст. 14 Закона о бухгалтерском учете).

В отличие от сметы доходов и расходов ТСЖ, а также отчета о ее выполнении, которые являются в первую очередь внутренними документами финансового планирования и контроля, бухгалтерская отчетность отражает фактические результаты деятельности товарищества, его имущественное и финансовое положение и представляется внешним пользователям. В Законе о бухгалтерском учете (п. 1 ст. 15) названы две категории пользователей – учредители, участники организации и органы государственной статистики по месту регистрации организации. Таким образом, бухгалтерская отчетность должна быть представлена на обозрение членам ТСЖ (порядок представления может быть оговорен в уставе). Кроме того, в силу пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ ТСЖ обязано направлять бухгалтерскую отчетность в налоговый орган по месту нахождения. Сроки представления отчетности следующие: квартальная отчетность – в течение 30 дней по окончании квартала, годовая – в течение 90 дней по окончании года.

Согласно ст. 13 Закона о бухгалтерском учете, п. 4 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н, в состав отчетности некоммерческих организаций в обязательном порядке входят бухгалтерский баланс (форма N 1), отчет о прибылях и убытках (форма N 2), пояснительная записка. Рекомендуемая для заполнения форма – отчет о целевом использовании полученных средств (N 6). Товарищества не подлежат обязательному аудиту, поэтому они не обязаны включать аудиторское заключение в состав годовой отчетности. Согласно п. 49 ПБУ 4/99 “Бухгалтерская отчетность организации” промежуточная бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.

Организация вправе самостоятельно разработать формы отчетности с учетом требований бухгалтерского законодательства, включив в них лишь те показатели, которые необходимы для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении (п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н). Но самый простой и распространенный вариант – воспользоваться типовыми формами, которые приведены в приложениях к названному документу, и поставить прочерки в тех статьях, по которым у ТСЖ отсутствуют показатели (п. 11 ПБУ 4/99).

Данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков (п. 7 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности). Отчетность подписывается председателем правления и главным бухгалтером ТСЖ (п. 5 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете).

Рассмотрим формы отчетности подробнее, при этом воспользуемся размещенными на сайте Минфина Особенностями формирования бухгалтерской отчетности НКО (в Письмах от 30.06.2008 N 03-03-06/4/44, от 29.04.2008 N 03-11-04/2/78 финансисты сообщили, что организации вправе принимать их во внимание).

Бухгалтерский баланс

Бухгалтерский баланс характеризует финансовое положение ТСЖ на отчетную дату, в нем отражаются данные об активах и обязательствах. Заметим, что статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств (п. 2 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете, п. 38 ПБУ 4/99). Порядок проведения инвентаризации изложен в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.

Актив баланса

В общем случае в активе баланса ТСЖ содержатся показатели по таким группам статей, как “Основные средства”, “Запасы”, “Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)”, “Денежные средства”.

Напомним, что согласно ПБУ 6/01 “Учет основных средств” в составе основных средств ТСЖ отражается лишь имущество, принадлежащее ему на праве собственности и используемое в уставной деятельности, сроком использования более 12 месяцев. Для некоммерческих организаций также справедливо положение, позволяющее учитывать имущество, отвечающее признакам основных средств, небольшой стоимости (в пределах лимита, установленного в учетной политике, но не более 20 000 руб.) в составе материально-производственных запасов. Общее имущество в многоквартирном доме, для управления которым создано ТСЖ, как и дом в целом, не отражается на балансе ТСЖ, так как принадлежит на праве общей долевой собственности собственникам помещений. Таким образом, в бухгалтерском балансе следует учитывать первоначальную стоимость имеющихся в наличии у ТСЖ объектов основных средств, полученных в качестве добровольных взносов и приобретенных за счет членских взносов. Вместо амортизации некоммерческие организации начисляют линейным способом износ, информация о суммах которого отражается в учете на забалансовом счете, а в отчетности – в Справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

По строке “Запасы” отражаются активы, используемые в качестве сырья и материалов, а точнее говоря, остатки материально-производственных ценностей, предназначенных для обеспечения уставной деятельности ТСЖ и принадлежащих ему на праве собственности. В п. 7 Особенностей формирования бухгалтерской отчетности НКО Минфин указал, что при отсутствии значительных остатков и наличии эффективной системы оперативного контроля за расходованием сырья, материалов некоммерческая организация вправе не отражать в балансе стоимость таких ценностей. Она признается расходом по группам статей “Расходы на содержание аппарата управления” и “Расходы на целевые мероприятия” непосредственно в форме N 6. Другими словами, в бухгалтерском учете приобретенные ценности списываются на затраты, минуя счет 10 “Материалы” (полагаем, что такой подход следует зафиксировать в учетной политике). Добавим, что правомерность данного способа ведения учета подтвердил ФАС МО в Постановлении от 21.04.2008 N КА-А40/3144-08-2, но уже с иной аргументацией. Арбитры отказали ИФНС во взыскании с ТСЖ штрафа за грубое нарушение правил учета доходов и расходов, рассудив, что товарищество не обязано было учитывать на счете 10 ценности, предназначенные для содержания и ремонта общего имущества (светильники, фильтры, сантехнические запчасти, манометры, электроприводы), и было вправе отразить приобретение таких ценностей проводкой Дебет 20 Кредит 60. В качестве обоснования своей позиции арбитры сослались на п. 2 ПБУ 5/01 “Учет материально-производственных запасов”, согласно которому к учету в качестве МПЗ принимаются активы, используемые как сырье, материалы при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, предназначенные для продажи или используемые для управленческих нужд. Содержание и ремонт общего имущества в доме не отвечают ни одной из названных целей, значит, ценности не следует квалифицировать в качестве МПЗ для целей бухгалтерского учета.

В группе статей “Дебиторская задолженность” указывается задолженность собственников помещений, связанная с оплатой понесенных ТСЖ расходов на содержание и ремонт общего имущества, а также потребленных коммунальных услуг. Право ТСЖ отражать в учете возникновение задолженности по целевому финансированию в части поступлений от своих членов проводкой Дебет 76 Кредит 86 объясняется следующим образом. В силу п. 5 ст. 155 и п. 8 ст. 156 ЖК РФ члены ТСЖ вносят обязательные платежи и взносы, связанные с оплатой коммунальных услуг, а также содержания, ремонта дома, в порядке и размере, определенных органами управления ТСЖ. В случае неисполнения собственниками помещений обязанности по участию в общих расходах товарищество вправе в судебном порядке потребовать принудительного возмещения обязательных платежей и взносов, а также полного возмещения убытков, образовавшихся в результате наличия задолженности собственников (п. п. 3, 4 ст. 137 ЖК РФ). Ведь невнесение обязательных платежей вовсе не означает, что ТСЖ перестанет приобретать работы и услуги, связанные с эксплуатацией дома, и, соответственно, нести затраты. Безусловно, выбранный порядок учета следует отразить в учетной политике. Таким образом, задолженность собственников зачастую представляет собой один из наиболее весомых показателей в активе баланса ТСЖ.

Денежные средства, находящиеся в кассе и на расчетном счете ТСЖ, отражаются в группе статей “Денежные средства” бухгалтерского баланса.

Пассив баланса

Особенности деятельности некоммерческих организаций наиболее очевидны из разд. III бухгалтерского баланса. В общем случае он называется “Капитал и резервы”, но, как отмечает Минфин, некоммерческим организациям его целесообразно переименовать в “Целевое финансирование” (п. 12 Особенностей формирования бухгалтерской отчетности НКО). Вместо групп статей “Уставный капитал”, “Резервный капитал” и “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” некоммерческая организация включает в разд. III группу статей “Целевое финансирование”. Об этом сказано в п. 13 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. Однако финансисты рекомендуют включать в переименованный раздел статьи “Паевой фонд”, “Целевой капитал” и группы статей “Целевые средства”, “Резервный и иные целевые фонды”.

Для ТСЖ особо актуальна группа статей “Целевые средства”. В ней отражается в первую очередь сумма не использованных на отчетную дату целевых средств, предназначенных для обеспечения уставной деятельности некоммерческой организации (обязательных платежей и взносов собственников). С учетом того что запланированные расходы по смете ТСЖ соответствуют размеру обязательных платежей и взносов, в идеальном случае остатка средств целевого финансирования по счету 86 на отчетную дату не должно быть. Однако ввиду конкретных обстоятельств деятельности он все же возможен (если, например, запланированные на конкретный период ремонтные работы по не зависящим от ТСЖ причинам были выполнены и приняты в следующем отчетном периоде). Таким образом, группа статей “Целевые средства” увязывается с отдельными группами статей актива баланса (например, “Денежные средства”, “Запасы”, “Дебиторская задолженность”).

Специальные фонды, которые ТСЖ создает на основании решения общего собрания членов товарищества (пп. 5 п. 2 ст. 145 ЖК РФ), например фонд на восстановление и ремонт общего имущества, резерв непредвиденных расходов, отражаются по кредиту счета 86, однако в бухгалтерском балансе показываются обособленно – в группе статей “Резервный и иные целевые фонды”.

Кроме остатка средств целевого финансирования Минфин предписывает обособленно показывать в группе статей “Целевые средства” чистую прибыль (убыток) от предпринимательской деятельности, сформированную по итогам деятельности за отчетный год и предназначенную на финансовое обеспечение уставной деятельности в последующие периоды в соответствии с утвержденной сметой (п. 15 Особенностей формирования бухгалтерской отчетности НКО). Иначе говоря, такая прибыль будет отражаться в промежуточной и годовой отчетности нарастающим итогом на основании данных отчета о прибылях и убытках. Подчеркнем, что по логике финансистов направление прибыли на финансирование уставной деятельности отчетного года возможно только в последующие периоды. Вместе с тем законодательство устанавливает ограничения (временные и организационные) в отношении расходования прибыли только для коммерческих организаций – хозяйственных обществ. Для ТСЖ предусмотрены иные требования: расходование прибыли должно быть санкционировано общим собранием членов ТСЖ, а направления использования – соответствовать уставным целям товарищества. Так, согласно п. 3 ст. 152 ЖК РФ на основании решения общего собрания членов товарищества собственников жилья доход от хозяйственной деятельности товарищества используется для оплаты общих расходов или направляется в специальные фонды, расходуемые на цели, предусмотренные уставом товарищества. Дополнительный доход может быть направлен на иные цели деятельности товарищества собственников жилья, предусмотренные настоящей главой и уставом товарищества. Законодательство не запрещает ТСЖ включать в смету доходов прибыль от предпринимательской деятельности, полученную в отчетном периоде, используемую для оплаты расходов, осуществление которых запланировано в том же отчетном периоде (в отношении деятельности по сдаче объектов общего имущества в аренду прогнозировать прибыль можно с достаточно высокой достоверностью). Действительно, стремление ТСЖ более эффективно использовать финансовые ресурсы не соотносится с требованием копить прибыль в течение года и тратить только по его окончании. Поэтому, полагаем, расходовать полученную прибыль ТСЖ может в любое время на основании решения общего собрания членов ТСЖ либо утвержденной в установленном порядке сметы. Возникает вопрос, как отразить такое использование в бухгалтерском учете, чтобы показатели отчетности (и годовой, и промежуточной) были взаимоувязаны (значение статьи “Чистая прибыль (убыток) от предпринимательской деятельности” разд. III “Целевое финансирование” бухгалтерского баланса должно соответствовать показателю “Чистая прибыль (убыток) отчетного периода” формы N 2)?

Напомним, что направление прибыли от предпринимательской деятельности некоммерческой организации на финансирование уставной деятельности отражается проводкой Дебет 84 Кредит 86 (Письмо Минфина России от 31.07.2003 N 16-00-14/243).

Однако для достоверного отражения показателя чистой прибыли в форме N 2 нарастающим итогом с начала года (см. п. 83 Положения N 34н <1>) сальдо счета 99 закрывается только заключительными оборотами декабря (Инструкция по применению Плана счетов). В свою очередь, в течение отчетного года осуществление расходов за счет чистой прибыли от предпринимательской деятельности в соответствии со сметой или решением общего собрания членов ТСЖ (как и любого другого вида целевого финансирования) сопровождается бухгалтерской записью Дебет 86 Кредит 20, 26. Инструкция по применению Плана счетов предписывает вести по счету 86 аналитический учет в разрезе источников поступления. Другими словами, введя “аналитику” по источникам поступления целевых средств (в частности, обособив прибыль от предпринимательской деятельности), организация может отражать по дебету счета 86 использование чистой прибыли в соответствии со сметой в течение года (несмотря на то что по кредиту счета 86 не был предварительно сформирован сам источник).

<1> Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Для учета в бухгалтерском балансе сумм прибыли, направленных на финансирование уставной деятельности, предлагаем ввести статью “Использование чистой прибыли” (сумма показывается в круглых скобках). Заметим, что аналогичный порядок действий Минфин рекомендовал для отражения в годовом балансе коммерческих организаций сумм промежуточных дивидендов, выплаченных в течение отчетного года (Письмо от 19.12.2006 N 07-05-06/302 “Рекомендации по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2006 год”).

Заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 со счета 99 списывается прибыль, отражается ее направление на финансирование уставной деятельности (по дебету аналитического счета, используемого для отражения чистой прибыли, в корреспонденции с кредитом счета 86). Обороты по аналитическому счету, на котором организован учет средств целевого финансирования, сформированных за счет чистой прибыли от предпринимательской деятельности, “сворачиваются”, и, если в течение года была использована вся прибыль, по состоянию на первое число следующего года показатель чистой прибыли в группе статей “Целевые средства” пассива баланса равен нулю. Если была использована не вся полученная прибыль, ее остаток, отраженный по кредиту счета 86, включается в остаток не использованных на отчетную дату целевых средств, предназначенных для обеспечения уставной деятельности некоммерческой организации (обособленно от чистой прибыли). Если ТСЖ остановится на изложенном варианте учета использования чистой прибыли от предпринимательской деятельности, его необходимо закрепить в учетной политике.

Помимо группы статей “Целевые средства” в разд. III баланса также включается группа статей “Добавочный капитал”, в которой отражаются средства целевого финансирования, полученного ТСЖ на приобретение основных средств. Напомним, что ввод в эксплуатацию объекта основных средств сопровождается в учете проводкой Дебет 86 Кредит 83, отражающей использование средств целевого финансирования. Другими словами, показатель статьи “Основные средства” актива баланса совпадает с размером добавочного капитала. Сальдо счета 83 списывается при выбытии основных средств.

В разд. IV и V бухгалтерского баланса представлена информация о долгосрочных и краткосрочных обязательствах соответственно. В отсутствие у ТСЖ займов и кредитов самой существенной в балансе может стать группа статей “Кредиторская задолженность”, в которой отражаются долги ТСЖ перед ресурсоснабжающими организациями, подрядчиками, штатными работниками, бюджетом и внебюджетными фондами.

Пример 1. По состоянию на 31 декабря 2007 г. в балансе ТСЖ “Огонек”, находящегося на традиционной системе налогообложения, были отражены следующие статьи (в тыс. руб.):

• основные средства – 40;
• дебиторская задолженность – 692;
• денежные средства – 380;
• резерв на капитальный ремонт общего имущества – 300;
• добавочный капитал – 40;
• кредиторская задолженность – 772, в том числе перед поставщиками и подрядчиками – 750, перед персоналом – 7, перед государственными внебюджетными фондами – 10, по налогам и сборам – 5.

В Справке к балансу показан износ основных средств в размере 20 тыс. руб.

В течение 2008 г. товарищество увеличило за счет взносов собственников фонд капитального ремонта на 500 тыс. руб. (средства фонда зачисляются на отдельный расчетный счет), получило чистую прибыль от сдачи объектов общего имущества в аренду в размере 96 тыс. руб. (прибыль была заложена в смету как источник финансирования расходов ТСЖ), приобрело основное средство стоимостью 30 тыс. руб. На конец года перерасход по смете составил 40 тыс. руб.

По состоянию на 31 декабря 2008 г. сформированы остатки по следующим статьям (в тыс. руб.):

• дебиторская задолженность – 805;
• денежные средства – 890;
• кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками – 900, перед персоналом – 10, перед государственными внебюджетными фондами – 15, по налогам – 10.

Баланс ТСЖ “Огонек” за 2008 г. будет выглядеть следующим образом (показатели в тыс. руб.):

--------------------------------------T-----------------T-----------------¬
¦                Актив                ¦    На начало    ¦     На конец    ¦
¦                                     ¦  отчетного года ¦отчетного периода¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦                  1                  ¦        3        ¦        4        ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦        I. Внеоборотные активы       ¦                 ¦                 ¦
¦Основные средства                    ¦         40      ¦         70      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦   Итого по разд. I                  ¦         40      ¦         70      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦         II. Оборотные активы        ¦                 ¦                 ¦
¦Запасы                               ¦                 ¦                 ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦Дебиторская задолженность (платежи по¦                 ¦                 ¦
¦которой ожидаются  более чем через 12¦                 ¦                 ¦
¦месяцев после отчетной даты)         ¦        692      ¦        805      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦Денежные средства                    ¦        380      ¦        890      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦   Итого по разд. II                 ¦       1072      ¦       1695      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦                Баланс               ¦       1112      ¦       1765      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦                Пассив               ¦    На начало    ¦     На конец    ¦
¦                                     ¦отчетного периода¦отчетного периода¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦     III. Целевое финансирование     ¦                 ¦                 ¦
¦Целевые средства                     ¦        -        ¦        (40)     ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦      в том числе:                   ¦                 ¦                 ¦
¦   неиспользованные целевые средства ¦        -        ¦        (40)     ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦   чистая прибыль (убыток) от        ¦                 ¦                 ¦
¦   предпринимательской деятельности  ¦        -        ¦         96      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦   использование чистой прибыли      ¦        -        ¦        (96)     ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦Резервный и иные целевые фонды       ¦        300      ¦        800      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦   в том числе резерв на капитальный ¦        300      ¦        800      ¦
¦   ремонт общего имущества           ¦                 ¦                 ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦Добавочный капитал                   ¦         40      ¦         70      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦      Итого по разд. III             ¦        340      ¦        830      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦    IV. Долгосрочные обязательства   ¦                 ¦                 ¦
¦Займы и кредиты                      ¦        -        ¦        -        ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦      Итого по разд. IV              ¦        -        ¦        -        ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦    V. Краткосрочные обязательства   ¦                 ¦                 ¦
¦Кредиторская задолженность           ¦        772      ¦        935      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦      в том числе:                   ¦                 ¦                 ¦
¦   перед поставщики и подрядчики     ¦        750      ¦        900      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦   перед персоналом                  ¦          7      ¦         10      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦   перед государственными            ¦         10      ¦         15      ¦
¦   внебюджетными фондами             ¦                 ¦                 ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦   по налогам и сборам               ¦          5      ¦         10      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦      Итого по разд. V               ¦        772      ¦        935      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦               Баланс                ¦       1112      ¦       1765      ¦
+-------------------------------------+-----------------+-----------------+
¦Справка о наличии ценностей,         ¦                 ¦                 ¦
¦учитываемых на забалансовых счетах   ¦                 ¦                 ¦
¦                                     ¦                 ¦                 ¦
¦Износ основных средств               ¦         20      ¦         35      ¦
L-------------------------------------+-----------------+------------------

Отчет о прибылях и убытках

Отчет о прибылях и убытках характеризует финансовые результаты деятельности организации за отчетный период (п. 21 ПБУ 4/99). Поскольку при ведении товариществом уставной деятельности, не связанной с реализацией, целевые поступления не образуют дохода (экономической выгоды), а оплата расходов, связанных с эксплуатацией многоквартирного дома, не признается уменьшением экономических выгод, финансовый результат этой деятельности не формируется. Соответственно, в общем случае ТСЖ не указывает в форме N 2 такие показатели, как выручка, себестоимость, валовая прибыль, коммерческие и управленческие расходы, прибыль (убыток) от продаж.

По строкам “Прочие доходы” и “Прочие расходы” отражаются доходы и расходы, связанные с предпринимательской деятельностью ТСЖ, в первую очередь с предоставлением за плату во временное владение и пользование объектов общего имущества в многоквартирном доме. Кроме того, в состав прочих доходов, которые формируют финансовый результат деятельности ТСЖ, включаются проценты по депозитам, если товарищество размещает временно свободные остатки целевых средств во вкладах.

Добавим, что у ТСЖ есть статьи затрат, которые в учете коммерческих организаций согласно ПБУ 10/99 относятся на счет 91 (например, оплата банковских услуг, договорные неустойки, судебные расходы). Однако полагаем, что для ТСЖ они напрямую связаны с уставной деятельностью, поэтому руководствоваться названным бухгалтерским стандартом оснований нет. Кроме того, единственный источник для погашения таких трат – естественно, взносы членов ТСЖ. Поэтому перечисленные расходы аккумулируются на счете 26 и списываются за счет целевого финансирования. Аналогичным образом в учете отражаются и штрафы за правонарушения (налоговые, административные), которые в общем случае показываются по дебету счета 99 (Инструкция по применению Плана счетов).

Сопоставлением прочих доходов и расходов с учетом начисленного налога на прибыль определяется финансовый результат деятельности ТСЖ, который отражается по строке “Чистая прибыль (убыток) отчетного периода”. Данный показатель переносится в бухгалтерский баланс в строку “Чистая прибыль (убыток) от предпринимательской деятельности” (п. 83 Положения N 34н).

Пример 2. Применительно к рассмотренному выше примеру Отчет о прибылях и убытках за 2008 г. ТСЖ “Огонек” будет выглядеть так (приведем только данные отчетного периода, в тыс. руб.):

                  Показатель                  

    За отчетный период    

Прочие доходы и расходы                       

            126           

Прочие доходы                                 

            126           

Прочие расходы                                

             -            

Прибыль (убыток) до налогообложения           

            126           

Текущий налог на прибыль                      

             30           

Чистая прибыль (убыток) отчетного периода     

             96           

Отчет о целевом использовании полученных средств

Данная форма составляется только по итогам года и раскрывает информацию о целевом использовании средств, полученных некоммерческой организацией для обеспечения ее уставной деятельности, в соответствии с утвержденной сметой.

Поступления

Форма N 6 показывает степень выполнения сметы доходов и расходов, запланированных на год. Поэтому, как указал Минфин в п. 12 Особенностей формирования бухгалтерской отчетности НКО, по форме, структуре и составу показателей смета обычно аналогична отчету о целевом использовании полученных средств. Однако для ТСЖ такой подход неприменим – исходя из специфики деятельности следует скорее “подгонять” отчет под смету. Поэтому, воспользовавшись правом самостоятельно разрабатывать формы бухгалтерской отчетности (с учетом рекомендуемых), товарищество может предусмотреть для отражения поступления целевых средств такие строки:

• вступительные взносы;
• обязательные платежи и взносы;
• взносы на капитальный ремонт;
• бюджетные субсидии;
• доходы от предпринимательской деятельности;
• прочие поступления.

Комментируя особенности формирования показателей рассматриваемого Отчета, Минфин отмечает, что по статьям, касающимся взносов членов некоммерческой организации, информация указывается исходя из принятых к бухгалтерскому учету в отчетном периоде взносов. Если ТСЖ отражает возникновение задолженности собственников помещений по обязательным платежам и взносам до поступления денежных средств (что закреплено в учетной политике), то и в отчетности целевые средства будут отражены методом начисления (независимо от поступления денежных средств). Поэтому для ТСЖ, на наш взгляд, форма N 6 не увязана с движением денежных средств, а полностью основана на оборотах по счету 86.

В строку “Доходы от предпринимательской деятельности организации” Минфин советует внести показатель чистой прибыли предыдущего отчетного года, сформированной в Отчете о прибылях и убытках по итогам предпринимательской деятельности за отчетный год и направленной на уставные цели (п. 27 Особенностей формирования бухгалтерской отчетности НКО). Как видим, данные рекомендации основаны на допущении, что некоммерческая организация распоряжается лишь прибылью, полученной в прошедшем году. Однако для ТСЖ прибыль отчетного года является источником финансирования деятельности в том же отчетном периоде (естественно, при условии легитимного порядка ее использования). Исходя из этого, в форме N 6 нужно отразить итоговый показатель из формы N 2 того же отчетного периода.

При этом, даже если ТСЖ не реализовало свое право определить направления расходования прибыли загодя и не использовало ее на отчетную дату, источник финансирования сформирован (в Отчете о прибылях и убытках отражена прибыль), в силу закона он будет направлен именно на уставную деятельность. Поэтому полагаем, что показатель прибыли из формы N 2 отчетного периода переносится в форму N 6 того же периода в любом случае. Таким образом будет обеспечена взаимоувязка баланса и отчета о целевом использовании полученных средств: остатки средств по статьям на начало и конец отчетного года должны равняться статье “Целевые средства” соответствующих граф разд. III “Целевое финансирование” бухгалтерского баланса (п. 34 Особенностей формирования бухгалтерской отчетности НКО). Напомним, что в группе статей “Целевые средства” отражается не только остаток неиспользованных целевых средств, но и чистая прибыль (убыток) отчетного периода. Если в форме N 6 за отчетный период указывать прибыль не отчетного, а предыдущего периода, то итоговый показатель не совпадет со статьей баланса “Целевые средства”.

Добавим, что эксперты, комментируя порядок заполнения формы N 6, традиционно рекомендуют в составе доходов от предпринимательской деятельности показывать только выручку, поскольку ниже отчет содержит также строку “Расходы, связанные с предпринимательской деятельностью”. Такой вариант однозначно указывает на участие в формировании отчета о целевом использовании полученных средств финансового результата отчетного периода. Однако полагаем, что подход, предложенный финансистами, более наглядно демонстрирует источники финансирования деятельности, ведь ТСЖ направляет на уставные цели именно чистую прибыль, а не выручку в целом.

Расходование

Раздел отчета “Использовано средств” фактически соответствует дебетовым оборотам по счету 86. В группе статей “Расходы на целевые мероприятия” отражается информация о средствах, направленных на осуществление целевых программ, предусмотренных сметой, списанных со счетов учета производственных затрат (Дебет 86 Кредит 20). Для ТСЖ речь идет о расходах на содержание и ремонт общего имущества, а также оплату коммунальных услуг (если в соответствии с учетной политикой товарищество включает коммунальные платежи в состав средств целевого финансирования). Поэтому товарищество, самостоятельно разрабатывающее формы отчетности, вправе переименовать строки отчета соответствующим образом. В группе статей “Расходы на содержание аппарата управления” отражаются расходы на оплату труда работников ТСЖ, включая налоги и обязательные платежи с нее, и иные расходы, связанные с содержанием аппарата управления исходя из утвержденной сметы (например, канцелярские расходы, затраты на содержание помещения ТСЖ). Другими словами, это обороты по дебету счета 86 в корреспонденции со счетом 26. Стоимость консультационных, юридических, аудиторских услуг, предусмотренных сметой ТСЖ, включается в строку “Прочие”.

По статье “Расходы на приобретение основных средств и иного имущества” отражается величина целевых средств, использованных на приобретение внеоборотных активов, на которую увеличилось значение группы статей “Добавочный капитал” бухгалтерского баланса (Дебет 86 Кредит 83).

Как расходы, связанные с предпринимательской деятельностью, Минфин рекомендует отразить чистый убыток отчетного года, сформированный в Отчете о прибылях и убытках по итогам предпринимательской деятельности за предыдущий отчетный год, уменьшающий источники целевого финансирования отчетного года (п. 32 Особенностей формирования бухгалтерской отчетности НКО). На наш взгляд, по аналогии с отражением прибыли в форме N 6 за отчетный год следует показывать убыток отчетного года, в противном случае формы отчетности не будут увязаны. Необходимо учесть, что в отличие от прибыли убыток в смете доходов и расходов ТСЖ не может быть запланирован, соответственно, не предусматриваются источники его погашения. А покрыть его так или иначе придется, ведь убыток, полученный некоммерческой организацией, представляет собой превышение расходных обязательств над доходами (полученных доходов не хватает, чтобы погасить кредиторскую задолженность). Значит, задолженность с ТСЖ будет взыскана, источники ее оплаты должны определить органы управления товарищества. Расходная статья “Покрытие убытка” (по аналогии с покрытием перерасхода по смете) обычно включается в смету следующего года. Однако этот факт не означает, что убыток нужно отражать в разделе “Использовано средств” формы N 6 того года, в котором он покрывается (например, следующего за годом, в котором убыток был получен).

Остаток средств

Выявленный по итогам года остаток целевых средств равен сальдо счета 86. Причиной кредитового сальдо чаще всего является накопление средств целевого финансирования на какие-либо расходы в течение нескольких отчетных лет (например, на формирование фонда капитального ремонта). Также в остатке окажется и прибыль отчетного периода, если ее использование не было запланировано в смете на тот же период. Третьей составляющей может быть остаток целевых средств, образовавшийся по причине возникшей экономии или случайных отклонений от плана расходования средств во времени. Кроме того, встречается ситуация, когда по смете образовался перерасход, но он с лихвой компенсировался неиспользованной прибылью от предпринимательской деятельности, полученной в отчетном году. Отсюда полагаем, что статью “Остаток средств на конец отчетного периода” следует расшифровать по крайней мере по той причине, что названные показатели отражаются в форме N 1 обособленно.

Перерасход целевых средств

Не исключено, что по итогам года у ТСЖ образуется перерасход, то есть затрат на содержание и ремонт дома будет осуществлено больше, чем запланировано по смете, и, соответственно, расходы превысят доходы. Причин этому может быть множество: непредвиденные ситуации (аварии из-за неисправностей объектов общего имущества), изменения в законодательстве (например, обязывающие заключить новые виды договоров на обслуживание), судебные споры. Все эти расходы, безусловно, осуществляются в рамках уставной деятельности ТСЖ по содержанию и ремонту дома.

Разница значений строк “Всего поступило средств” и “Всего использовано средств” получается отрицательной, следовательно, показатель “Остаток средств на конец отчетного периода” заключается в круглые скобки. Такой показатель следует прокомментировать в пояснительной записке, указав причины. В свою очередь, дебетовое сальдо по счету 86 отражается в разд. III пассива баланса в группе статей “Целевые средства” также в круглых скобках. Особо отметим, что в специализированной литературе авторы дают рекомендации указывать отрицательный остаток целевых средств в балансе в составе прочих оборотных активов. Такие предложения опираются на п. 131 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н. Данный документ утратил силу в связи с изданием Приказа Минфина России от 22.07.2003 N 67н. На наш взгляд, отражение отрицательного показателя в пассиве баланса в отличие от использования статьи прочих оборотных активов свидетельствует о перерасходе целевых средств. Поэтому для обеспечения наглядности рекомендуем отражать перерасход в разд. III баланса.

Кроме того, в литературе встречается мнение о том, что некоммерческая организация вовсе не должна отражать в форме N 6 расходы, произведенные сверх полученных (подлежащих к получению) целевых средств. Ведь полученные целевые средства ввиду их недостаточности не были затрачены на финансирование таких расходов. В рамках этого подхода затраты в общем порядке отражаются на счетах 20, 26, но списываются в корреспонденции с дебетом счета 86 только в пределах имеющихся целевых поступлений. Получается, что счет учета целевого финансирования закрывается без остатка, а затратные счета имеют сальдо на отчетную дату. Его сумму предлагается показать в активе баланса по строке “Прочие запасы и затраты” с соответствующей расшифровкой в пояснении к бухгалтерской отчетности. Такой подход, на наш взгляд, не дает пользователям наглядной информации о перерасходе по смете и не соответствует принципам методологии учета, согласно которым остаток по счету 20 показывает лишь стоимость незавершенного производства, а счет 26 вовсе не имеет сальдо на отчетную дату. Кроме того, Минфин вполне допускает отрицательный остаток средств в форме N 6 (п. 34 Особенностей формирования бухгалтерской отчетности НКО).

Отрицательный остаток средств на конец отчетного периода будет перенесен в строку “Остаток средств на начало отчетного периода” формы N 6 следующего года и покрыт целевыми поступлениями.

Пример 3. Дополним условия примера 1. В течение 2008 г. ТСЖ “Огонек” начислило обязательные платежи и взносы собственников на сумму 13 000 тыс. руб., получило субсидии, связанные с оплатой коммунальных услуг льготными категориями граждан, – 800 тыс. руб. Сумма оплаты работ по содержанию и ремонту подрядчикам составила 3026 тыс. руб., ресурсоснабжающим предприятиям – 9500 тыс. руб. Расходы на оплату труда работников ТСЖ с отчислениями с нее равны 700 тыс. руб., на содержание помещения правления товарищества – 300 тыс. руб., на банковское обслуживание и оплату консультационных услуг – 380 тыс. руб.

Составим Отчет о целевом использовании полученных средств ТСЖ “Огонек”. Допустим, что обязательные платежи, связанные с оплатой коммунальных услуг, так же как и платежи и взносы на содержание и ремонт общего имущества, отражаются с использованием счета 86. Отразим в отчете только данные за 2008 г. (в тыс. руб.).

-----------------------------------------------T--------------------------¬
¦                  Показатель                  ¦      За отчетный год     ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Остаток средств на начало периода             ¦             300          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦      в том числе:                            ¦                          ¦
¦   резерв на капитальный ремонт общего        ¦             300          ¦
¦   имущества                                  ¦                          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦   неиспользованная прибыль (непокрытый       ¦             -            ¦
¦   убыток) прошлого периода                   ¦                          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦   неиспользованные целевые средства          ¦             -            ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦               Поступило средств              ¦                          ¦
¦Вступительные взносы                          ¦             -            ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Обязательные платежи и взносы                 ¦          13 000          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Взносы на капитальный ремонт общего имущества ¦             500          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Бюджетные субсидии                            ¦             800          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Доходы от предпринимательской деятельности    ¦              96          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Прочие                                        ¦             -            ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Всего поступило средств                       ¦          14 396          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦             Использовано средств             ¦                          ¦
¦Расходы на содержание и ремонт общего         ¦           3 026          ¦
¦имущества                                     ¦                          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Расходы на оплату коммунальных услуг          ¦           9 500          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Расходы на содержание ТСЖ                     ¦           1 000          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦      в том числе:                            ¦                          ¦
¦   оплата труда работников с начислениями     ¦             700          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦   содержание помещения ТСЖ                   ¦             300          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Приобретение основных средств                 ¦              30          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Расходы, связанные с предпринимательской      ¦             -            ¦
¦деятельностью                                 ¦                          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Прочие                                        ¦             380          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Всего использовано средств                    ¦          13 936          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦Остаток средств на конец периода              ¦             760          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦      в том числе:                            ¦                          ¦
¦   резерв на капитальный ремонт общего        ¦             800          ¦
¦   имущества                                  ¦                          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦   неиспользованная прибыль (непокрытый       ¦             -            ¦
¦   убыток) прошлого периода                   ¦                          ¦
+----------------------------------------------+--------------------------+
¦   неиспользованные целевые средства          ¦             (40)         ¦
L----------------------------------------------+---------------------------

Пояснительная записка

Пояснительная записка прикладывается только к годовой отчетности. Она должна содержать основную информацию об организации, ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему годы, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности (п. 4 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете). Цель составления пояснительной записки – обеспечить пользователей отчетности дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в формы N N 1 и 2, но которые необходимы для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении (п. 24 ПБУ 4/99).

В первую очередь пояснительная записка должна содержать некоторые организационные сведения (п. 31 ПБУ 4/99):

• юридический адрес организации;
• основные виды деятельности;
• среднегодовую численность работающих за отчетный период или численность работающих на отчетную дату;
• состав (фамилии и должности) членов исполнительных и контрольных органов организации (для ТСЖ – членов правления и ревизионной комиссии).

Кроме того, пояснения должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике (п. 24 ПБУ 4/99). Так, бухгалтер ТСЖ может указать в пояснительной записке порядок отражения в учете коммунальных платежей. В пояснительной записке в обязательном порядке перечисляются изменения, внесенные в учетную политику в предыдущем году и планируемые на следующий год (п. 4 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете, п. п. 22, 23 ПБУ 1/98 “Учетная политика организации”).

В силу п. 19 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности в пояснительной записке приводят:

• краткую характеристику деятельности организации (эксплуатация многоквартирного дома, сдача объектов общего имущества в аренду);
• основные показатели деятельности организации (например, стоимость работ и услуг по содержанию и текущему ремонту общего имущества, размер накоплений в фонде капитального ремонта, размер бюджетных субсидий, прибыль от предпринимательской деятельности);
• факторы, повлиявшие на финансовый результат, а для ТСЖ – на исполнение сметы (причины перерасхода или экономии средств членов);
• решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности (об источниках покрытия перерасхода по смете, убытка от предпринимательской деятельности, о направлениях расходования экономии по смете, неиспользованной прибыли отчетного года).

Нельзя обойти вниманием и финансовое состояние организации. Например, для ТСЖ очень тревожными симптомами могут быть большие размеры дебиторской и кредиторской задолженности, в том числе просроченной. Такие показатели обязательно должны быть прокомментированы в пояснительной записке.

Если организация допустила в отчетном периоде факты неприменения правил бухгалтерского учета, то об этом обязательно сообщается в пояснительной записке с соответствующим обоснованием необходимости: закон допускает отклонение от правил только в случаях, когда действующие положения бухгалтерских стандартов не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства РФ о бухгалтерском учете (п. 4 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете).

С.Л.Тюрин

Эксперт журнала

“Жилищно-коммунальное хозяйство:

бухгалтерский учет и налогообложение”